Po raz kolejny z początkiem nowego roku przedstawiamy przegląd ciekawych orzeczeń sądów administracyjnych i Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach podatkowych, wydanych w minionym roku. Wyroki te warto znać, gdyż mają one często duży wpływ na praktykę organów podatkowych. Wiedza ta pozwala w sposób bardziej racjonalny i bezpieczny podejmować decyzje biznesowe. W dzisiejszym wydaniu tygodnika prezentujemy orzeczenia dotyczące podatku od towarów i usług.

Reklama luźno związana z działalnością nie da odliczenia

Jak wskazał NSA w wyroku z 13 stycznia 2015 r. (I FSK 2001/13), do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych na reklamę konieczny jest bezpośredni związek tych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Nie wystarczy związek ogólny. W analizowanej przez sąd sytuacji chodziło o wydatki na promocję spożycia wołowiny, poniesione przez podmiot, który liczył, że w wyniku akcji zwiększy się spożycie mięsa na rynku polskim, a co za tym idzie – popyt rolników na świadczone przez podatnika usługi. Jak jednak wskazał NSA, zakupy te służyły podatnikowi w prowadzeniu działalności jedynie w sposób ogólny, co wykluczało istnienie bezpośredniego związku podatku naliczonego i transakcji opodatkowanej w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku.

Garażowanie pod domem to niekoniecznie użytek prywatny

Wyrokiem z 20 stycznia 2015 r. (I SA/Kr 1834/14) WSA w Krakowie orzekł, że podatnik może odliczyć 100 proc. podatku wykazanego na fakturach dokumentujących koszty zakupu i eksploatacji samochodów osobowych, nawet jeżeli pracownik jeździ służbowym samochodem z domu do pracy i z powrotem. W sprawie chodziło o przedsiębiorcę, który udostępnił samochody służbowe grupie kluczowych pracowników, jednocześnie obciążając ich obowiązkiem stawienia się w firmie o każdej porze – w razie sytuacji awaryjnej. Minister finansów w interpretacji uznał, że przedsiębiorca nie może odliczyć 100 proc. podatku wykazanego na fakturach zakupowych, gdyż parkowanie samochodu pod domem nie wyklucza użycia pojazdu do celów prywatnych, a dodatkowo same dojazdy z domu do pracy to już użytek prywatny.

WSA nie zgodził się jednak z takim podejściem i uznał, że w pewnych sytuacjach dojazdy podatnika z miejsca zamieszkania do pracy są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej i uzyskiwania przychodu. Sąd zwrócił również uwagę, że nie ma obiektywnej możliwości całkowitego wykluczenia ryzyka użycia samochodu do celu prywatnego. Nie może to jednak stawiać podatnika w niekorzystnej sytuacji i uniemożliwiać mu odliczenie podatku w pełnej wysokości.

Podobny wyrok wydał WSA w Bydgoszczy (I SA/Bd 602/15), który podkreślił z kolei, że przekazanie pracownikowi samochodu służbowego do wykonania określonych przez pracodawcę zadań służbowych oznacza, że korzystający z niego w takim wymiarze pracownik realizuje cele pracodawcy, a nie prywatne, niezależnie od tego, gdzie wyznaczono miejsce parkowania pojazdu. Tym bardziej w sytuacji, gdy pracodawca ustalił odpowiednie zasady korzystania z tych pojazdów, wykluczając ich wykorzystanie do celów prywatnych pracowników, zawarł z pracownikami stosowne umowy w tym zakresie, zobowiązując ich do używania pojazdu wyłącznie do celów działalności gospodarczej spółki oraz do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów zgodnie z ustawą o VAT.

Z kolei WSA w Łodzi w wyroku z 17 listopada 2015 r. (I SA/Łd 880/15) wyraźnie wskazał, że skoro na podstawie przepisów ustawy o PIT wykształcił się pogląd, że przejazdy pracowników mobilnych samochodem służbowym na trasie pomiędzy wyznaczonym miejscem zamieszkania a miejscem wykonywania pracy – jeżeli nie służą osobistym celom pracowników, lecz są wykorzystywane w ramach realizacji zadań służbowych – nie stanowią nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 tej ustawy, to nie ma żadnych przeszkód, aby w VAT było podobnie. Chodzi jedynie o to, aby możliwość parkowania pojazdu poza siedzibą firmy była uzasadniona specyfiką prowadzonej działalności, została określona w wewnętrznych regulacjach obowiązujących u podatnika, zaś podatnik zapewnił odpowiednie mechanizmy kontroli przestrzegania wykorzystania tak postawionych do dyspozycji pracowników (użytkowników) pojazdów wyłącznie dla celów związanych z działalnością gospodarczą (wykonywaniem obowiązków służbowych).

Podobny pogląd przedstawił również WSA w Warszawie w wyroku z 15 maja 2015 r. (III SA/Wa 3714/14).

Ewidencja przebiegu powinna być szczegółowa

WSA w Rzeszowie wydał 3 lutego 2015 r. wyrok (I SA/Rz 1073/14) w sprawie dotyczącej sposobu prowadzenia ewidencji przebiegu, niezbędnej dla celów odliczenia 100 proc. kwot podatku naliczonego z faktur zakupowych.

W sprawie chodziło o podatnika, który zamierza wykorzystywać niektóre swoje pojazdy wyłącznie do celów działalności gospodarczej. Jak wskazał we wniosku o wydanie interpretacji, niektóre z tych samochodów w ciągu jednego dnia będą pokonywały bardzo krótkie odległości, np. w celu przejazdu do sklepu, zakupu materiałów biurowych, przejazdu do urzędu, na pocztę. Poszczególny samochód w ciągu każdego dnia będzie wykonywał nawet po kilkadziesiąt tego typu przejazdów, a powrót nastąpi dopiero pod koniec danego dnia.

Autopromocja
Wyjątkowa okazja

Roczny dostęp do treści rp.pl za pół ceny

KUP TERAZ

Podatnik zapytał więc, czy ewidencję przebiegu określoną w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT będzie można uznać za prowadzoną prawidłowo, jeżeli dla samochodu wykonującego bardzo wiele krótkich przejazdów dziennie w ewidencji tej zostanie wprowadzony jeden wpis obejmujący ogólny opis trasy, łączny cel wyjazdu oraz pozostałe dane.

Organ podatkowy uznał, że ewidencja taka nie będzie prowadzona prawidłowo, a WSA w Rzeszowie przyznał mu rację. Jak wskazał sąd w uzasadnieniu, taki sposób dokumentowania wyjazdów nie spełnia oczekiwań ustawodawcy co do klarowności i rzetelności ewidencji przebiegu pojazdu, a więc jest sprzeczny z jej przeznaczeniem i funkcją. WSA podkreślił, że prawidłowy opis trasy powinien w takim przypadku zawierać adresy miejsc (sklepu, urzędu, poczty itp.), do których udawał się pojazd podatnika. Zdaniem sądu łatwo można sobie wyobrazić, że podatnik, określając tylko miejscowość wyjazdu i przyjazdu oraz łączny cel, mógłby wpisać dowolną liczbę przejechanych kilometrów, maskując wykorzystywanie samochodu do celów prywatnych, co przecież przy ewentualnej kontroli podatkowej byłoby nie do zweryfikowania, zwłaszcza po upływie pewnego czasu.

Wykonanie usługi niezależne od protokołu oraz umowy

Minister finansów oraz organy skarbowe przyjmują obecnie, że dla potrzeb VAT o wykonaniu usługi nie decyduje moment podpisania protokołu odbioru ani zapis umowy określający, kiedy usługę można uznać za wykonaną. Podobny pogląd zaprezentował WSA w Szczecinie w wyroku z 5 lutego 2015 r. (I SA/Sz 1223/14). Wskazał w odniesieniu do usługi budowlanej, że jest ona wykonana z chwilą faktycznego zakończenia prac, a określenia i zapisy umowne nie mogą modyfikować momentu powstania obowiązku podatkowego.

Oznacza to, że dla celów VAT o wykonaniu usługi zdecyduje faktycznie zakończenie prac i przedstawienie ich efektu do odbioru klientowi, a nie zaakceptowanie rezultatów przez odbiorcę. Wykonawca może więc być zobowiązany do wykazania VAT i jego zapłaty, zanim jego roszczenie wobec zamawiającego o zapłatę wynagrodzenia stanie się wymagalne.

Podobnie WSA w Warszawie w uzasadnieniu wyroku z 14 maja 2015 r. (III SA/Wa 235/15) podkreślił, że o wykonaniu usług budowlanych lub budowlano-montażowych decyduje ich faktyczne zrealizowanie, a nie przyjęcie na podstawie protokołu odbioru robót czy podpisanie innych dokumentów wskazanych przez skarżącą w przypadku kontraktów realizowanych na warunkach FIDIC. Zdaniem sądu, formułując obowiązujące od 1 stycznia 2014 r. unormowania, ustawodawca oderwał treść ustawy podatkowej w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych od innych regulacji prawa.

Taki sam wniosek płynie z wyroku WSA w Krakowie z 24 czerwca 2015 r. (I SA/Kr 708/15).

Zaplecze nie jest konieczne, aby rozliczać daninę w Polsce

Kwestia posiadania przez zagraniczne podmioty stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, w rozumieniu przepisów o VAT, jest przedmiotem wielu kontrowersji. Przepisy wskazują bowiem jedynie, że takie stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić podatnikowi dostawę towarów lub świadczenie usług. NSA w wyroku z 16 lutego 2015 r. (I FSK 2004/13) przeprowadził dokładną analizę przepisów oraz orzecznictwa wspólnotowego i na ich podstawie doszedł do wniosku, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. Podatnik może więc stworzyć wymaganą infrastrukturę, korzystając z wynajmu, dzierżawy i innych podobnych form. Zdaniem NSA dotyczy to zarówno zaplecza personalnego, jak i technicznego.

Tak więc fakt nieposiadania przez zagraniczny podmiot na terenie Polski własnych pracowników lub własnej placówki nie przesądza o braku istnienia w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT. Sąd uznał, że wystarczające mogą być w tym kontekście: posługiwanie się pracownikami innego podmiotu (np. spółki powiązanej), a także wynajem lub dzierżawa zaplecza biurowego oraz technicznego (np. magazynów).

Pogląd ten znalazł również potwierdzenie w wyrokach WSA w Warszawie z 15 czerwca 2015 r. (III SA/Wa 3332/14) oraz NSA z 25 września 2015 r. (I FSK 578/15). Wyroki te mogą się okazać szczególnie interesujące dla zagranicznych firm prowadzących w Polsce działalność handlową bez posiadania na miejscu własnych struktur.

Kara umowna może podlegać opodatkowaniu

WSA w Krakowie wyrokiem z 17 lutego 2015 r. (I SA/Kr 91/15) wypowiedział się w sprawie, której przedmiotem była wypłata zadośćuczynienia za przedwczesne rozwiązanie umowy najmu. Sąd uznał, że takie odszkodowanie podlega opodatkowaniu VAT. Jak podkreślono w uzasadnieniu, przedmiotowego wynagrodzenia nie można uznać za zadośćuczynienie za utracone korzyści, gdyż jest ono formą wynagrodzenia za działanie, tj. wyrażenie zgody na odstąpienie od umowy. Zgodę na zaniechanie określonej czynności (odstąpienie od umowy), za którą otrzymano określoną kwotę pieniężną, należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spełniona jest w tym przypadku przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą wynagrodzenia a otrzymaniem świadczenia wzajemnego w postaci zgody na tolerowanie takiej sytuacji.

Przekazanie nagrody i usługa marketingowa nie tworzą niepodzielnego świadczenia

Rok 2015 przyniósł kolejne wyroki potwierdzające, że przekazanie nagród oraz wykonanie usługi marketingowej (np. obsługa programu lojalnościowego) to dwie odrębne czynności. Przykładowo w wyroku z 5 marca (I FSK 302/14) NSA potwierdził, że usługa marketingowa oraz zakup i przekazanie osobom trzecim, w ramach prowadzonej akcji marketingowej, promocyjnej i reklamowej, nagród w postaci towarów lub usług o charakterze konsumpcyjnym nie były tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzyły jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Oznacza to, że agencje obsługujące różnego rodzaju programy marketingowe, lojalnościowe i motywacyjne, w ramach których nabywają i wydają nagrody na rzecz osób trzecich, nie powinny refakturować kosztów tych nagród na swoich zleceniodawców. Opodatkowaniu powinno bowiem podlegać nieodpłatne wydanie nagrody na rzecz laureata/beneficjenta, a odrębnie usługa marketingowa wyświadczona zleceniodawcy. Z kolei zleceniodawca, który powierzył prowadzenie akcji marketingowej agencji, nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez tę agencję w takiej części, w jakiej przypada ona na wartość nagród wydanych osobom trzecim.

Ograniczenie odliczenia VAT na paliwo było legalne

Po wejściu w życie 1 kwietnia 2014 r. nowych zasad odliczenia VAT od wydatków związanych z eksploatacją pojazdów samochodowych powstała wątpliwość, czy czasowe wyłączenie (do 30 czerwca 2015 r.) prawa do odliczenia w stosunku do wydatków na nabycie paliw do napędu pojazdów używanych w sposób mieszany było zgodne z prawem unijnym.

WSA w Gliwicach nie miał jednak wątpliwości. W wyroku z 18 marca 2015 r. (III SA/Gl 1536/14) wskazał, że nie było sprzeczne z prawem unijnym przyjęcie rozwiązania, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych.

Kiedy usługa ma charakter ciągły

W wyroku z 19 marca 2015 r. (I FSK 215/14) NSA wypowiedział się w kwestii możliwości uznania usług świadczonych przez operatora pocztowego za usługi o charakterze ciągłym, które mogą być rozliczane okresowo.

Sąd podkreślił przede wszystkim, że o usługach ciągłych można mówić tylko wtedy, gdy poszczególnych czynności usługodawcy nie da się wyodrębnić, nie można określić, kiedy kończą się pewne świadczenia, a kiedy następne się rozpoczynają. Gdy podatnik jest w stanie rozdzielić poszczególne świadczenia, a także odpowiadające im wynagrodzenie, to nie sposób uznać, że świadczy on usługi o charakterze ciągłym. Rozróżnienie to miało szczególne znaczenie w przypadku art. 19 ust. 19a ustawy o VAT w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2014 r. i tego właśnie stanu dotyczyło rozstrzygnięcie NSA.

Jak przeliczać kwoty z faktur zagranicznych

WSA w Poznaniu wydał 19 marca 2015 r. (I SA/Po 1150/14) ciekawe orzeczenie dotyczące zasad stosowania kursów przeliczeniowych w VAT. W sprawie chodziło o podatnika, który otrzymywał od kontrahentów zagranicznych faktury w walutach obcych, przy czym niejednokrotnie były one wystawiane przed wydaniem towaru, wykonaniem usługi lub przekazaniem zapłaty. Podmiot ten powziął wątpliwości co do tego, czy w przypadku otrzymania faktury wystawionej przed dniem powstania obowiązku podatkowego powinien stosować kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury (art. 31a ust. 2 ustawy o VAT).

Fiskus odmówił podatnikowi takiej możliwości, jednak WSA w Poznaniu uchylił to rozstrzygnięcie. Zdaniem sądu ww. przepis ustawy o VAT ma bowiem zastosowanie nie tylko do faktur krajowych, ale również do faktur wystawionych przez podatników zagranicznych.

Czynsz i media to odrębne świadczenia

Trybunał Sprawiedliwości UE wydał 16 kwietnia 2015 r. wyrok w sprawie C-42/14, której przedmiotem było ustalenie, czy obciążenie najemcy przez wynajmującego tzw. kosztami mediów jest świadczeniem odrębnym od samego najmu, czy wszystkie te świadczenia stanowią jedną czynność złożoną.

TSUE uznał, że najem oraz dostawę mediów należy zasadniczo uznawać za odrębne i niezależne świadczenia – w szczególności jeżeli rozliczenie odbywa się na podstawie rzeczywistego zużycia, a najemca ma możliwość wyboru dostawcy mediów (np. może sam zawrzeć umowę z zakładem komunalnym lub energetycznym).

Jeżeli jednak nieruchomość oddawana w najem wydaje się stanowić jedną całość z towarzyszącymi temu najmowi świadczeniami, to te ostatnie można uważać za jedno świadczenie wraz z najmem. Może tak być w szczególności w przypadku najmu lokali biurowych pod klucz, gotowych do użytku wraz z dostawą mediów i określonymi innymi świadczeniami, oraz krótkoterminowego najmu nieruchomości, na przykład na wakacje lub ze względów zawodowych, który jest udostępniany z tymi świadczeniami bez możliwości ich rozdzielenia.

Kwestię tę rozwinął NSA w wyroku z 10 lipca 2015 r. (I FSK 944/15), w którym stwierdził, że media w postaci zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzania ścieków co do zasady powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, jeżeli najemca miał możliwość wyboru sposobu korzystania z danych towarów i usług poprzez decydowanie o wielkości zużycia. W przypadku natomiast wywozu nieczystości czynności te powinny być traktowane jako odrębne od usługi najmu, jeżeli najemca miał możliwość wyboru świadczeniodawcy tych usług.

Zniszczenie towaru nie uchyla dostawy

NSA wskazał w wyroku z 14 maja 2015 r. (I FSK 528/14), że gdy zamawiający nie odbiera zamówionych uprzednio towarów, które są następnie niszczone, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów, która podlega opodatkowaniu VAT. W sprawie chodziło o przypadek, gdy producent otrzymuje zamówienie, produkuje towary, a następnie składuje towar, czekając na dalsze dyspozycje od zamawiającego (a więc zamawiający po wyprodukowaniu towaru decyduje o jego dalszym losie, np. o tym, kiedy i czy w ogóle zostanie on odebrany). Przy czym zamawiający zawsze płaci za towar, nawet gdy ma on być zniszczony.

Jak wskazał sąd, w takiej sytuacji można przyjąć, że już w momencie wyprodukowania towarów kontrahent skarżącej dysponuje nimi jak właściciel, więc z tym momentem ma miejsce dostawa towarów na jego rzecz. Dalszy los towaru jest tutaj bez znaczenia. W szczególności NSA podkreślił, że w przypadku otrzymania wynagrodzenia za towar podlegający zniszczeniu nie może być mowy o tym, że jest to odszkodowanie. W momencie zniszczenia w ekonomicznym władaniu towarem pozostaje zamawiający, gdyż za każdym razem o tym, czy nastąpi dostarczenie towaru czy jego zniszczenie, decyduje wyłącznie kontrahent. Szkoda nie powstaje więc w majątku dostawcy, lecz zamawiającego.

Odpłatny wynajem pojazdu pracownikowi wyklucza użytek prywatny

Jak ocenił WSA w Łodzi w wyroku z 25 maja 2015 r. (I SA/Łd 435/15), dopuszczenie prywatnego użytku pojazdów służbowych przez pracowników w zamian za uiszczane przez nich wynagrodzenie nie uniemożliwia pracodawcy pełnego odliczenia VAT.

W sprawie chodziło o spółkę, która w czasie wykonywania przez pracowników ich obowiązków służbowych uznaje przekazane im samochody za wykorzystywane bezpośrednio do działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę. Natomiast w czasie, w którym pracownicy nie będą wykonywali swoich obowiązków służbowych wynikających z działalności gospodarczej spółki, pojazdy te będą odpłatnie udostępniane tym pracownikom (we wniosku szczegółowo przedstawiono sposób wyliczenia opłaty).

Organ podatkowy w wydanej interpretacji indywidualnej odmówił spółce prawa do pełnego odliczenia VAT, uznając, że takie rozwiązanie nie spełnia warunku wykluczenia ryzyka użytku prywatnego. Sąd nie zgodził się z takim poglądem i przyznał rację spółce.

WSA w Łodzi ocenił, że sporządzenie stosownych umów określających warunki, zasady i opłaty dotyczące korzystania z pojazdów, wprowadzenie zasad używania samochodów do celów służbowych, nałożenie na pracowników obowiązku wprowadzania wpisów w ewidencji przebiegu pojazdu oraz monitorowanie przez spółkę ilości zużytego paliwa mogą być wystarczającymi i obiektywnymi środkami dla zabezpieczenia wykorzystania przedmiotowych pojazdów dla celów działalności gospodarczej.

Inwestycja w toku to nie ZCP

Wyrokiem z 25 czerwca 2015 r. (I FSK 572/14) NSA rozstrzygnął, że wnoszona aportem do spółki inwestycja budowlana w toku nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W sprawie chodziło o wniesienie aportem nieruchomości w stanie otwartym wraz z umową z wykonawcą, listami intencyjnymi z przyszłymi najemcami lokali oraz pozwolenia na budowę. Sąd uznał, że taki zespół składników nie może służyć do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie lokali na moment wniesienia. Kwalifikacji podatkowej takiego aportu nie zmienia to, że w przyszłości, po zakończeniu budowy, działalność taka będzie prowadzona.

Przejazd autostradą związany jest również z użytkiem prywatnym

W wyroku z 3 lipca 2015 r. (I SA/Kr 669/15) WSA w Krakowie doszedł do wniosku, że koszty opłat za przejazd autostradą samochodem służbowym, wykorzystywanym przez podatnika w sposób mieszany (tj. takim, co do którego podatnik korzysta z odliczenia 50 proc. kwot podatku wykazanego na fakturach), nie zawsze są związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną podatnika (pracodawcy). Jeżeli więc pracownik udaje się w podróż służbową takim pojazdem, to pracodawca nie skorzysta z prawa do odliczenia 100 proc. kwot podatku naliczonego od przejazdu autostradą, bo przejazd ten zawsze będzie częściowo związany z użytkiem poza działalnością gospodarczą.

Tego rodzaju niekorzystnych dla podatników wyroków było w roku 2015 więcej (np. wyrok WSA w Warszawie z 15 września 2015 r., III SA/Wa 3647/14).

Liczy się nie tylko zamiar, ale także faktyczne wykorzystanie

17 lipca 2015 r. WSA w Warszawie wydał wyrok (III SA/Wa 3774/14), w którym odniósł się do możliwości odliczenia przez gminę podatku naliczonego od kosztów inwestycji polegającej na budowie sal gimnastycznych. Gmina wskazała, że do tej pory wprawdzie przekazywała takie sale szkołom do używania w celach niekomercyjnych, jednak w stosunku do dwóch sal postanowiła je ponadto wynajmować odpłatnie, w ramach czynności opodatkowanych VAT.

W ocenie organu podatkowego gmina, nabywając towary i usługi związane z realizacją przedmiotowych inwestycji, nie robiła tego dla celów działalności gospodarczej i nie działała jako podatnik VAT, a tym samym nie spełniała przesłanek odliczenia. Późniejsza zmiana przeznaczenia i włączenie do działalności gospodarczej nie daje – zdaniem fiskusa – prawa do korekty podatku naliczonego, gdyż nie istnieje podatek, który można odliczyć w drodze dokonania korekty.

Sąd nie zgodził się z tym poglądem i uznał, że gdy zmieniły się okoliczności mające wpływ na odliczenie całości lub części podatku naliczonego, powstaje konieczność jego korekty na zasadach przewidzianych w art. 91 ustawy o VAT. W związku z tym gminie przysługiwało prawo do skorygowania uprzedniego rozliczenia VAT naliczonego.

Spółka wynajmie prezesowi, ale nie uwzględni całego VAT

WSA w Poznaniu wyrokiem z 27 sierpnia 2015 r. (I SA/Po 398/15) odmówił podatnikowi pełnego prawa do odliczenia VAT od pojazdu, który jest przedmiotem wynajmu na rzecz prezesa.

W sprawie tej podatnik powoływał się bowiem na art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT, zgodnie z którym oddanie pojazdu w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze nie wymaga prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, jeżeli oddanie w odpłatne używanie pojazdu jest przedmiotem działalności podatnika. Jego zdaniem wynajęcie samochodu prezesowi przez spółkę wypełnia ww. przesłanki odliczenia, bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu.

Sąd nie zgodził się jednak z takim podejściem, uznając, że taki wynajem pojazdu nie jest elementem podstawowej działalności gospodarczej spółki, co w sprawie jest okolicznością bezsporną. W takiej sytuacji nie można zasadnie twierdzić o istnieniu związku między prywatnym użytkiem tego pojazdu przez prezesa zarządu spółki w ramach zawartej umowy najmu z działalnością gospodarczą spółki. Możliwość pełnego odliczenia podatku od towarów i usług istniałaby w sytuacji, w której elementem działalności gospodarczej spółki byłby komercyjny wynajem pojazdów samochodowych osobom trzecim lub pracownikom na zasadach rynkowych.

Z możliwości pełnego odliczenia VAT na podstawie art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT, a więc bez obowiązku prowadzenia ewidencji, skorzystać zatem mogą tylko te podmioty, które faktycznie prowadzą działalność w zakresie wynajmu pojazdów na warunkach rynkowych na szerszą skalę.

Odliczenie jest możliwe również w przypadku gotowości do działania

Podatnicy często mają wątpliwości związane z możliwością odliczenia VAT od usług niematerialnych, dla których są zobowiązani do regularnych płatności ryczałtowych, ale nie zawsze wiąże się to z faktycznym podjęciem jakichś działań przez usługodawcę w danym okresie rozliczeniowym. Przykładem może być stałe doradztwo prawne, za które podatnik obciążany jest co miesiąc, ale nie zawsze z niego korzysta.

Takich przypadków dotyczył właśnie wyrok TSUE z 3 września 2015 r. w sprawie C-463/14, w którym Trybunał uznał, że pojęcie „świadczenie usług" obejmuje umowy dotyczące wykonania na rzecz przedsiębiorstwa usług doradztwa, w szczególności prawnego, gospodarczego i finansowego, w ramach abonamentu, w zakresie których usługodawca jest do dyspozycji zleceniodawcy w okresie trwania umowy.

W stosunku do takich umów powstanie obowiązku podatkowego i wymagalność podatku następują z upływem okresu, za który ustalono zapłatę, bez względu na to, czy i ile razy zleceniodawca skorzystał z usług usługodawcy. To z kolei oznacza również, że nabywca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. usług, nawet jeżeli faktycznie z nich nie skorzystał w danym okresie.

Gmina i jej jednostki to jeden podatnik

Wyrokiem z 29 września 2015 r. (C-276/14) TSUE rozstrzygnął, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w dyrektywie VAT. Stroną postępowania była wprawdzie gmina Wrocław, ale wyrok ten ma znaczenie dla wszystkich samorządów w Polsce.

TSUE uznał, że o braku samodzielności przesądza to, że jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego wykonują działalność gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy Wrocław oraz że nie odpowiadają one za szkody spowodowane tą działalnością, ponieważ odpowiedzialność tę ponosi wyłącznie gmina. Co więcej, trudno mówić o ponoszeniu przez samorządowe jednostki budżetowe ryzyka gospodarczego związanego z działalnością, skoro nie dysponują one własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności, gdyż uzyskane przez nie dochody są wpłacane do budżetu gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

Nie trzeba sprawdzać czy kontrahent wywiązuje się z obowiązków wobec fiskusa

22 października 2015 r. TSUE wydał orzeczenie w polskiej sprawie C-277/14, które może być dla uczciwych podatników istotne w walce z nieświadomym uczestnictwem w przestępczych łańcuchach dostaw.

Jak wiadomo, organy skarbowe chętnie kwestionują prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie zarzutu, że kontrahent nabywcy okazał się podmiotem nierzetelnym czy wręcz oszustem podatkowym. W rozpatrywanej sprawie chodziło o polskiego przedsiębiorcę nabywającego olej napędowy, który wykorzystywał w swojej działalności gospodarczej, odliczając VAT z faktur dokumentujących transakcje. W wyniku kontroli podatkowej organ podatkowy odmówił jednak nabywcy prawa do odliczenia VAT na tej podstawie, że faktury dotyczące nabycia paliwa zostały wystawione przez podmiot nieistniejący. Okazało się bowiem, że spółka dokonująca dostaw paliwa nie była zarejestrowana do celów VAT, nie składała deklaracji podatkowych i nie płaciła podatków. Ponadto nie ogłaszała rocznych sprawozdań finansowych i nie miała koncesji na obrót paliwami ciekłymi. Nieruchomość wskazana w rejestrze handlowym jako siedziba spółki była zdewastowana w stopniu uniemożliwiającym prowadzenie tam jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Wszelkie próby skontaktowania się ze spółką bądź osobą wpisaną do rejestru jako jej prezes okazały się bezskuteczne.

TSUE wskazał jednak, że organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, żeby nabywca badał, czy wystawca faktury dysponuje danymi towarami i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty VAT w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty. Odmowa prawa do odliczenia wymaga więc wykazania przez organ podatkowy, że nabywca albo świadomie uczestniczył w przestępstwie, albo mógł się o nim z łatwością dowiedzieć bez sięgania po nadzwyczajne środki kontroli dostawców.

Czy można odliczyć daninę od firmowej imprezy

Wyrokiem z 23 października 2015 r. (I FSK 1104/14) NSA odniósł się do wątpliwości związanych z odliczeniem podatku naliczonego od wydatków na organizację imprezy integracyjnej dla pracowników firmy, ich rodzin oraz byłych pracowników, a także obowiązku opodatkowania udziału tych osób jako nieodpłatnego przekazania towarów lub nieodpłatnego świadczenia usług.

NSA uznał, że obecność pracowników i ich rodzin, a także byłych pracowników może zwiększyć stopień identyfikacji pracowników z zakładem i podnieść wydajność ich pracy. W związku z tym podatnikowi powinno zasadniczo przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jednakże NSA jednocześnie wskazał, że zaproszenie na festyn osób, które nie są pracownikami spółki, nie jest konieczne i niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto korzyść, jaką czerpali członkowie rodzin pracowników i byli pracownicy z zaproszenia na festyn, przeważa nad korzyścią spółki, która miałaby płynąć z polepszenia dobrostanu jej pracowników, a w konsekwencji przełożyć się na zwiększenie efektywności ich pracy. Na tej podstawie sąd doszedł do przekonania, że spełnione zostały warunki do opodatkowania udziału osób niebędących pracownikami podatnika jako nieodpłatnego świadczenia usług.

Gmina może uwzględnić VAT od inwestycji

Przełomową uchwałą z 26 października 2015 r. (I FPS 4/15) NSA w składzie siedmiu sędziów ocenił, że w świetle art. 15 ust. 1 oraz art. 86 ust. 1 ustawy o VAT gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie przekazane do gminnego zakładu budżetowego, który realizuje powierzone mu zadania własne tej gminy, jeżeli te inwestycje są wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

NSA wyraźnie odwołał się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE i wskazał, że z tytułu realizacji przez samorządowy zakład budżetowy powierzonych mu przez gminę zadań własnych gminy podatnikiem jest gmina, a nie zakład. W związku z tym to gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie przekazane do gminnego zakładu budżetowego i są przez niego wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej, tj. świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT. W tym przypadku przekazanie inwestycji pomiędzy gminą a zakładem budżetowym następuje w ramach struktury wewnętrznej tego samego podatnika VAT.

Przekazanie nieruchomości za udziały to odpłatne świadczenie usług

Uchwałą siedmiu sędziów z 16 listopada 2015 r. (I FPS 6/15) NSA rozstrzygnął, że przekazanie nieruchomości wspólnikowi w zamian za nabycie przez spółkę jego udziałów w celu ich umorzenia podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. Skład orzekający odwołał się przy tym do analogii pomiędzy wniesieniem nieruchomości aportem do spółki w zamian za udziały (które podlega VAT) a powrotnym przekazaniem tego składnika majątku w zamian za udziały własne. Uchwała oznacza, że zamknięta została droga do korzystnego podatkowo przekazania składników majątku spółek wspólnikom, co było wykorzystywane m.in. do działań optymalizacyjnych.

Warto wskazać, że jeszcze przed wydaniem ww. uchwały sądy administracyjne wydawały w roku 2015 odmienne wyroki, korzystne dla podatników (np. wyrok NSA z 12 lutego 2015 r., I FSK 1814/13).

Potrącenie nie da przyspieszonego zwrotu

Jak wskazał NSA w wyroku z 30 listopada 2015 r. (I FSK 1292/14), przyspieszony zwrot nadwyżki VAT naliczonego nad należnym w terminie 25 dni nie będzie podatnikowi należny w sytuacji, gdy kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji podatkowej wynikają z faktur zapłaconych w drodze potrącenia. Zdaniem sądu potrącenie uniemożliwia organom podatkowym kontrolę zasadności deklarowanego zwrotu przez weryfikację, że do zapłaty doszło (zwłaszcza przy większych kwotach). Wobec tego podatek może być zwrócony w przyspieszonym terminie, tylko gdy płatności za faktury zakupowe nastąpiły w formie gotówkowej lub bezgotówkowej, ale nie poprzez kompensatę.

* * *

Przegląd orzecznictwa dotyczącego PIT, CIT oraz innych podatków zostanie opublikowany w kolejnym numerze tygodnika „Podatki".