Każdego dnia podatnicy wnoszą niezliczoną liczbę aportów, czyli wkładów niepieniężnych do innych spółek. PCC od takiej czynności jest pobierany w wysokości 0,5 proc. wartości każdego wnoszonego przez podatnika wkładu niepieniężnego. Problem w tym, że ów podatek pobierany jest - chciałoby się powiedzieć „bezprawnie" – choć właściwym tu zwrotem jest „nienależnie".

Definicja spółki kapitałowej w rozumieniu dyrektywy

Przepisy ustawy o PCC podlegają pełnej harmonizacji z zasadami opodatkowania dotyczącymi spółek kapitałowych wskazanymi najpierw w dyrektywie Rady z 17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (69/335 EWG), a następnie w dyrektywie z 12 lutego 2008 r. (2008/7/WE). Definicja spółki kapitałowej w rozumieniu wskazanych dyrektyw ma zastosowanie zarówno do krajowych spółek kapitałowych, jak i handlowych spółek osobowych (spółki komandytowe i spółki komandytowo – akcyjne), co wielokrotnie było przedmiotem analizy Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wypowiadając się w tej kwestii między innymi w wyrokach z 4 lipca 2014 r. (II FSK 1915/12), z 16 grudnia 2014 r. (II FSK 2796/12), z 19 marca 2015 r. (II FSK 143/13), z 30 czerwca 2015 r. (II FSK 1402/13) NSA uznał, że zakres podmiotowy wspomnianych dyrektyw obejmuje spółkę kapitałową, przez którą należy także rozumieć każdą spółkę, przedsiębiorstwo, stowarzyszenie lub osobę prawną, których udziały w kapitale lub majątku mogą być przedmiotem transakcji na giełdzie. Ponadto, zakres wspomnianych regulacji obejmuje każdą spółkę prowadząca działalność skierowaną na zysk, której członkowie mają prawo zbycia swoich udziałów stronom trzecim bez uprzedniego upoważnienia, oraz odpowiadają za jej długi tylko do wysokości swoich udziałów. Dyrektywy obejmują więc swoim zakresem nie tylko wymienione w nich spółki: akcyjne i z ograniczoną odpowiedzialnością, lecz także spółki osobowe (spółki komandytowe i spółki komandytowo – akcyjne).

W konsekwencji oznacza to, że do spółek kapitałowych oraz osobowych (wskazanych powyżej) powinny znaleźć zastosowanie reguły opodatkowania przewidziane w dyrektywach dla spółek kapitałowych.

Potwierdził to również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku z 22 kwietnia 2015 r. (C-357/13, Drukarnia Multipress) uznał, że spółka komandytowo – akcyjna (osobowa) jest spółką kapitałową w rozumieniu omawianych dyrektyw.

Kto daje i odbiera... czyli klauzula „stand - still"

W stanie prawnym obowiązującym od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2006 r., czynność wniesienia wkładu niepieniężnego była wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, gdyż była zwolniona z VAT. Przepisy te uległy zmianie 1 stycznia 2007 r., kiedy to wprowadzono opodatkowanie aportu PCC, i to niezależnie od tego, czy jego wniesienie było czynnością opodatkowaną, czy zwolnioną na podstawie ustawy o VAT.

Tymczasem przepisy dyrektywy 2008/7/WE stanowią, że państwa członkowskie nie nakładają na spółki kapitałowe podatku kapitałowego w żadnej formie w odniesieniu do wkładów kapitałowych. Jednak w drodze wyjątku państwo członkowskie może nakładać podatek kapitałowy na transakcje, które według prawa krajowego danego państwa podlegały na dzień 1 stycznia 2006 r. opodatkowaniu. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ww. dyrektywy, tylko państwo członkowskie, które w dniu 1 stycznia 2006 r. naliczało podatek od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych, może go w dalszym ciągu naliczać. Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ww. dyrektywy, państwo członkowskie, które przestało naliczać podatek kapitałowy po 1 stycznia 2006 r., nie ma prawa nałożyć go ponownie.

I tu jest „pies pogrzebany", gdyż Polska zrezygnowawszy z opodatkowania czynności umów spółek oraz ich zmian, w przypadku pokrycia udziałów wkładami niepieniężnymi, 1 stycznia 2007 r. ponownie nałożyła podatek na tę czynność. To powoduje, że art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., pozostaje w sprzeczności z wynikającą z art. 7 ust. 2 ww. dyrektywy – klauzulą (zasadą) „stand – still".

Autopromocja
CFO Strategy & Innovation Summit 2021

To już IV edycja kongresu dla liderów świata finansów

WEŹ UDZIAŁ

Klauzula „stand - still" (zwana także zasadą stałości lub kontynuacji) wyraża zasadę niepogarszania sytuacji prawnej podatnika poprzez wejście w życie nowych przepisów. Oznacza to, że zgodnie z tą zasadą, sprzeczne z regulacjami wspólnotowymi są przepisy krajowe, które pogarszają sytuację podatników w porównaniu do przepisów obowiązujących. Daje to państwu członkowskiemu możliwość „poruszania się", przy ustanawianiu obciążeń podatkowych lub ustalaniu ich wysokości, jedynie w ramach status quo istniejącego w dacie wskazanej normą prawa unijnego.

W rozumieniu przywołanych dyrektyw dotyczących podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, zasada „stand-still" oznacza, że po dniu przystąpienia do Wspólnoty, państwa członkowskie nie mogą wprowadzać żadnych regulacji, które byłyby sprzeczne z ww. dyrektywami oraz celami jej ustanowienia, a tym samym skutkuje zakazem ponownego wprowadzania przez państwo członkowskie podatku kapitałowego.

Powyższe zagadnienie prawne było przedmiotem analizy Naczelnego Sądu Administracyjnego, w szczególności w wyroku z 3 czerwca 2014 r. (II FSK 1667/12), nawiązującym do uchwały NSA z 19 listopada 2012 r. (II FPS 1/12) oraz wyroku z 30 czerwca 2015 r. (II FSK 1402/13), w których sąd uznał, że „art. 7 ust. 2 dyrektywy 69/335/EWG stoi na przeszkodzie opodatkowaniu przez Polskę czynności prawnych dotyczących wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego (w innej postaci, niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część), zarówno przy zawarciu umowy spółki, jak i jej zmianie, ponieważ w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. czynności te podlegały wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 u.p.c.c., a ze względu na wyrażoną w art. 7 ust. 2 w związku z art. 7 ust. 1 dyrektywy 69/335/EWG zasadą stand-still (kontynuacji), polegającą na tym, że państwa członkowskie, które zniosły podatek kapitałowy, nie mogły go już ponownie nałożyć, w późniejszym okresie nie można już było opodatkowania tych czynności wprowadzić ponownie (...).".

Aporty bez PCC od 10 lat

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że przepisy ustawy o PCC, przewidujące w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. opodatkowanie czynności prawnych podwyższenia kapitału zakładowego spółek podatkiem od czynności cywilnoprawnych według stawki 0,5 proc. podstawy opodatkowania, w odniesieniu do udziałów pokrytych wkładem niepieniężnym (aportem) w innej postaci, niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, były niezgodne z przepisami przedmiotowych dyrektyw. Oznacza to, że podatek nałożony na aporty pobierany jest nienależnie od chwili wystąpienia niezgodności przepisów krajowych z ww. dyrektywami.

—Tomasz Matuszak

Czas wystąpić po nadpłatę

Tomasz Matuszak, Specjalista w Thedy & Partners

Choć do dziś regulacje ustawy o PCC nie zostały zharmonizowane z przepisami unijnych dyrektyw, a podatek nieprzerwanie jest pobierany, to jednak orzecznictwo NSA i TSUE daje podatnikom argumenty dla ubiegania się o zwrot nadpłaconego podatku od czynności cywilnoprawnych. W efekcie zasadne jest przeprowadzenie przez podatników przeglądu transakcji, których przedmiotem było wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej (spółki z o.o., spółki akcyjnej) lub osobowej (spółki komandytowej, spółki komandytowo – akcyjnej), od których notariusz jako płatnik pobrał 0,5 proc. PCC w ciągu ostatnich pięciu lat.