Podatek dochodowy

CIT: jak rozliczyć sprzedaż udziałów z przekształcenia spółki osobowej

123RF
Wydatki na objęcie udziałów w spółce z o.o. nie stanowią kosztów w dacie objęcia, ale wolno je odliczyć w związku z ich odpłatnym zbyciem.

W listopadzie 2017 r. podatnik wystąpił o wyjaśnienie, jak powinien określić koszty uzyskania przychodu przy sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałej z przekształcenia spółki jawnej. We wniosku o interpretację wskazał, że jest wspólnikiem spółki jawnej, do której od 2008 r. wnosił wkłady pieniężne oraz aport w postaci przedsiębiorstwa. Aport obejmował nieruchomość, środki transportu, inne rzeczy ruchome oraz wartości niematerialne i prawne, w tym znak towarowy, a także aport w postaci dwóch nieruchomości objętych wspólnością małżeńską.

Czytaj także: Kiedy przy wymianie udziałów nie trzeba płacić CIT

Drugim wspólnikiem spółki jawnej jest żona podatnika. W 2013 r. pomiędzy małżonkami została zawarta umowa darowizny, na podstawie której nastąpiły przesunięcia własności części udziałów kapitałowych w spółce. Z wniosku wynikało, że w 2017 r. małżonkowie dostrzegli nieważność zawartej umowy cywilnoprawnej i odpowiednio zmienili umowę spółki w KRS, w zakresie wkładów wspólników i udziałów kapitałowych. W najbliższym czasie spółka jawna zostanie przekształcona w spółkę z o.o. Wspólnikom zostaną wydane udziały o wartości nominalnej albo równej wartości bilansowej majątku spółki jawnej. Może się też zdarzyć, że ich wartość będzie niższa od bilansowej.

Podatnik uważał, że przekształcenie spółki jawnej w spółkę z o.o. to nie likwidacja i powstanie nowego podmiotu. To jedynie proces zmierzający do zmiany formy prawnej prowadzenia działalności gospodarczej. Dla oceny wartości wkładów bez znaczenia pozostaje więc umowa darowizny, która w jego ocenie, jako nieważna z mocy prawa, nie wywołuje skutków prawnych, pozostając bezskuteczną w stosunkach gospodarczych i podatkowych.

Fiskus nie potwierdził tego stanowiska. Wskazał, że sukcesja podatkowa będąca następstwem przekształcenia nie obejmuje praw i obowiązków wspólników, które przysługiwały im jako podatnikom PIT. A to oznacza, że prawa i obowiązki wspólników jako podatników nie przechodzą na spółkę kapitałową. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. otrzymanych w wyniku przekształcenia spółki jawnej należy wziąć pod uwagę koszt „historyczny", tzn. wartość wydatków poniesionych na wkład w spółce przekształcanej, czyli jawnej.

Urzędnicy uznali, że w spornej sprawie kosztem powinny być wydatki poniesione na nabycie wkładu w spółce jawnej (art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT). A to oznacza, że kosztem objęcia udziałów w spółce z o.o., obok wniesionych w formie gotówki środków pieniężnych, będzie wartość historyczna, odpowiadająca wydatkom poniesionym na nabycie składników wchodzących w skład aportu.

Podatnik zaskarżył interpretację, ale Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił jego skargę. Rację przyznał mu dopiero Naczelny Sąd Administracyjny.

NSA przypomniał, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych. Wydatki takie są jednak kosztem z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych.

W orzecznictwie przyjmuje się, że przez wydatki na nabycie udziałów (akcji) należy rozumieć dokonane przez podatnika wydatki bezpośrednio związane z ich nabyciem, w szczególności zaś cenę nabycia, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, itp. Po analizie przepisów NSA doszedł do przekonania, że w spornej sprawie wydatki na objęcie udziałów w spółce z o.o. nie są kosztem w dacie objęcia, ale dają koszt podatkowy w dacie ich odpłatnego zbycia. Ustawodawca nie łączy przedmiotowych wydatków z okresem historycznym, tylko odnosi do momentu przekształcenia, a nie na dzień poniesienia wydatków na wkłady w spółce jawnej. Należy też podkreślić, że sukcesja podatkowa dotyczy wyłącznie spółki przekształconej, a nie wspólników spółki przekształcanej, którzy po przekształceniu stali się wspólnikami spółki z o.o.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lipca 2018 r. (II FSK 726/18).

Komentarz eksperta

Konrad Filip Turzyński, doradca podatkowy, partner w kancelarii KNDP Kolibski, NIkończyk,Dec&Partnerzy

Wyrok NSA jest kolejnym przykładem korzystnej dla podatników linii orzeczniczej, dotyczącej sposobu ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodów w razie sprzedaży udziałów uzyskanych wskutek przekształcenia spółki osobowej. Poza podanymi w treści wyroku innymi orzeczeniami można też wskazać na wyroki WSA w Szczecinie z 22 marca 2018 r. (I SA/Sz 143/18) czy we Wrocławiu z 17 lipca 2017 r. (I SA/Wr 99/17). Można już więc mówić o ukształtowanej linii orzeczniczej.

Niestety, nie wpływa ona na stanowisko fiskusa. Można obawiać się, że także tu, tak jak w wielu innych sprawach z przeszłości, porażki fiskusa na sali sądowej zostaną zakończone poprzez zmianę przepisów na niekorzyść podatników i siłowe utrwalenie poglądu fiskusa. Takie plany już są. Projekt zmian przepisów o PIT i o CIT na przyszły rok przewiduje wprowadzenie reguły rozliczania kosztów „historycznych" w takich właśnie sytuacjach. Niestety, zapewne propozycja ta stanie się obowiązującym prawem pod hasłem „uszczelniania systemu podatkowego". A szkoda, gdyż nic z tym uszczelnianiem wspólnego nie ma. Należy pamiętać, że wspólnicy spółki jawnej/komandytowej, prowadzący za jej pośrednictwem działalność, są opodatkowani jednokrotnie i na bieżąco. Mają też prawo zakończenia prowadzonej działalności i wydania majątku bez konieczności dodatkowego opodatkowania takiej likwidacji. Na skutek przekształcenia w spółkę kapitałową dobrowolnie zrzekają się tych przywilejów. Ponoszą więc ciężar, pogarszając swoją sytuację prawną i wyrzekając się prawa do nieopodatkowanego uzyskania wskazanego majątku. Nie jest to więc z ich perspektywy działanie neutralne podatkowo i ten właśnie fakt dostrzega aktualne orzecznictwo. Szkoda, że nie próbuje go dostrzec także projektodawca zmian na 2019 r., czyli MF. Pozostaje pytanie, czy ten fakt zdołają dostrzec posłowie.

Źródło: Rzeczpospolita

REDAKCJA POLECA

NAJNOWSZE Z RP.PL