Ulga B+R: jak długo działa i jakie są zasady jej rozliczania w różnych okresach rozliczeniowych

W tej część cyklu o uldze B+R powiemy o tym jak długo działa ulga i jakie są zasady jej rozliczania w różnych okresach rozliczeniowych. Odniesiemy się też do specyficznego rozpoznawania kosztów rozwojowych w czasie, tj. poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.

Czytaj także: Ulga B+R – jak skorzystać i udokumentować wydatki na badania i rozwój

Trzy możliwości

Przepisy dotyczące ulgi B+R zawierają zamknięty katalog kosztów kwalifikowanych, które mogą być różnie ujmowane w czasie dla celów podatkowych. Dotyczy to w szczególności sytuacji, gdy podatnik stosuje specyficzne zasady rozpoznawania kosztów prac rozwojowych.

Warto bowiem przypomnieć, że ustawy o PIT i o CIT zawierają szczegółowe przepisy dotyczące ujmowania kosztów prac rozwojowych. Koszty te mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na trzy sposoby:

- w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

- jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo

- poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych stanowiących koszty prac rozwojowych zakończone wynikiem pozytywnym.

W tym przypadku użycie spójnika „albo" oznacza, że podatnik ma wybór co do określonego sposobu podatkowego rozpoznania kosztów prac rozwojowych w zależności od ich specyfiki. W praktyce rynkowej najczęstszym przypadkiem jest bieżące ujmowanie kosztów rozwojowych (w miesiącu kiedy zostały poniesione).

Dodatkowe wymagania

W przypadku rozpoznania kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne podatnik musi wykazać konkretne finansowe i operacyjne założenia prowadzonych prac rozwojowych i ich efektów. Ten sposób rozpoznania kosztów prac rozwojowych sprawdza się najlepiej w przypadku dużych projektów opartych na kosztochłonnych pracach rozwojowych. Wówczas, nawet jeśli podatnik przez kilka lat nie uzyskuje przychodów i może mieć problem z rozliczeniem narastającej straty podatkowej w czasie, powinien zastanowić się nad opcją rozpoznawania kosztów prac rozwojowych w formie odpisów amortyzacyjnych.

Konkretny sposób ujęcia kosztów prac rozwojowych może odnosić się do sposobu rozpoznania kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R. Przepisy o uldze zawierają bowiem określony katalog kosztów kwalifikowanych, wśród których jedną z pozycji są koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, ujmowane w ramach odpisów amortyzacyjnych.

Co do wszystkich kosztów, istotne jest, aby zostały one rzeczywiście poniesione w rozumieniu podatkowym, a zatem muszą być rozpoznane w rachunku podatkowym za rok, za który ma być stosowana ulga B+R.

Zasada ogólna

Jeżeli chodzi o moment rozpoznania samej ulgi B+R, to przepisy zasadniczo posługują się sformułowaniem, że odliczenie ma miejsce w roku podatkowym, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. Jest to zatem zasada ogólna, z której wynika, że przedsiębiorca powinien na bieżąco rozliczać koszty kwalifikowane w ramach ulgi B+R.

Przez sześć lat

Jak wiadomo, ulga B+R podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, a zatem może oczywiście się zdarzyć, że przedsiębiorca nie wygeneruje takiego wyniku podatkowego, który pozwoli na pełne odliczenie ulgi od podstawy opodatkowania. W takim przypadku przepisy stanowią jasno, że koszty kwalifikowane odlicza się w ramach ulgi B+R w zeznaniach za kolejne sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym przedsiębiorca skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Istnieje zatem wentyl bezpieczeństwa pozwalający na „odłożenie" ulgi do momentu, kiedy przedsiębiorca wygeneruje odpowiedni wynik podatkowy. Wówczas, zgodnie z przepisami, podatnik ma prawo do ujęcia ulgi „odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części". Wynika z tego, że przedsiębiorca może rozliczyć kwotę pozostałą do odliczenia aż w sześciu kolejnych latach podatkowych. Maksymalnym okresem, w jakim ulga na działalność B+R może zostać rozliczona, jest zatem siedem lat podatkowych. (patrz rys. 1).

Trzeba jednak przy tym pamiętać, że nieskorzystanie z prawa do odliczenia ulgi B+R w ciągu sześciu kolejnych lat podatkowych następujących po roku, w którym prawo to zostało nabyte, będzie oznaczało utratę prawa do ulgi B+R. Będzie to miało miejsce chociażby w sytuacji, gdy podatnik będzie ponosił stratę podatkową przez cały okres posiadania prawa do ulgi B+R lub gdy osiągnie dochody jedynie z zysków kapitałowych, w przypadku których odliczenie ulgi B+R nie przysługuje

Przepisy podatkowe nie zawierają żadnych szczególnych postanowień w zakresie sukcesji prawa do skorzystania z ulgi B+R w przypadku przekształceń przedsiębiorstwa w okresie posiadania przez niego prawa do ulgi B+R. W tym przypadku znajdą więc zastosowanie ogólne regulacje w zakresie praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Inaczej dla rozpoczynających

Od zasad tych istnieje odstępstwo będące ukłonem w stronę przedsiębiorstw rozpoczynających działalność, którzy w roku rozpoczęcia prowadzenia działalności ponieśli stratę albo osiągnęli dochód niższy od kwoty przysługującej im ulgi B+R. Takiemu przedsiębiorcy przysługuje zwrot gotówkowy w wysokości kwoty odpowiadającej iloczynowi nieodliczonej ulgi i stawki podatku dochodowego.

Zasadę tę stosuje się także w kolejnym roku podatkowym następującym bezpośrednio po roku rozpoczęcia działalności, jeżeli przedsiębiorca ma status mikroprzedsiębiorcy, małego lub średniego przedsiębiorcy. Za rozpoczęcie działalności nie są przy tym uważane wszelkiego rodzaju przekształcenia, połączenia lub podziały przedsiębiorstw.

Wstecz, czyli potrzebna jest korekta

A co w sytuacji, kiedy przedsiębiorca nie skorzystał z prawa do ulgi B+R pomimo prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w danym roku i poniesienia określonych kosztów zaliczających się do kosztów kwalifikowanych? Jeżeli przedsiębiorca zreflektuje się poniewczasie, że miał możliwość skorzystania z ulgi, ale tego nie zrobił, to istnieje możliwość, aby tę sytuację naprawić.

Mianowicie, jeżeli przedsiębiorca nie skorzystał z ulgi B+R na bieżąco w danym roku podatkowym, a jednocześnie poniósł koszty kwalifikowane oraz spełnia pozostałe warunki dotyczące ulgi B+R, to powinien mieć prawo do skorygowania deklaracji podatkowej za dany rok. Jako, że ulga B+R w obecnym kształcie funkcjonuje od 1 stycznia 2016 r., istnieje wciąż możliwość rozliczenia kosztów poniesionych w poprzednich okresach rozliczeniowych oraz wykazania ich w korekcie zeznania podatkowego. Rozliczenie ulgi B+R będzie się wówczas wiązało z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym (patrz rys. 2).

Wartości niematerialne i prawne

Odnosząc się do kwestii rozpoznania ulgi B+R w czasie, warto dodatkowo wskazać, jak należałoby planować rozliczanie ulgi w przypadku ujmowania kosztów prac rozwojowych zakończonych pozytywnym rezultatem i stanowiących wartości niematerialne i prawne (WNiP) w ewidencji aktywów przedsiębiorstwa.

Przepisy dotyczące ulgi B+R przewidują, że gdy kosztami prac rozwojowych są odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych stanowiących prace rozwojowe zakończone wynikiem pozytywnym, wtedy prawo do ich odliczenia w ramach ulgi B+R przysługuje w roku dokonywania tych odpisów.

Zastosowanie ulgi B+R może więc być jeszcze bardziej przesunięte w czasie, jeśli przedsiębiorca zdecyduje się „kapitalizować" koszty prac rozwojowych do wartości początkowej WNiP. Wówczas, koszty te „uwalniają się" dla celów ulgi B+R dopiero wraz z rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Jednocześnie, przewidziano specyficzny sposób obliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ww. odpisów amortyzacyjnych. Mianowicie, odpisy amortyzacyjne mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane prowadzonych prac B+R proporcjonalnie w takiej samej części, w jakiej wcześniejsze koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym – stanowiące WNiP i podstawę dla odpisów amortyzacyjnych – mogą również zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych dla celów ulgi B+R.

Autorzy są doradcami podatkowymi w kancelarii doradztwa podatkowego Thedy & Partners

Czytelników zachęcamy do kontaktu z autorem w celu zgłaszania praktycznych pytań lub wątpliwości, które mogą zostać omówione w kolejnych częściach cyklu.

Kontakt do autora: adam.allen@thedy.pl