Zasady ustalania podstawy wymiaru zasiłków reguluje ustawa zasiłkowa. Nie wprowadza ona szczególnych zasad dla pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców.

Ogólne reguły

Podstawę wymiaru zasiłków przysługujących pracownikom, w tym zatrudnionym za granicą u polskich pracodawców, ustala się z uwzględnieniem wynagrodzenia pracownika za 12 miesięcy kalendarzowych poprzedzających miesiąc, w którym powstała niezdolność do pracy. Gdy pracownik pracował krócej, podstawę wymiaru zasiłku ustala się z faktycznego okresu zatrudnienia, za pełne miesiące kalendarzowe.

Zgodnie z ustawą zasiłkową:

1) gdy niezdolność do pracy powstała przed upływem pełnego miesiąca kalendarzowego ubezpieczenia chorobowego – podstawę wymiaru zasiłku chorobowego stanowi wynagrodzenie, które ubezpieczony będący pracownikiem osiągnąłby, gdyby pracował pełny miesiąc kalendarzowy,

2) jeżeli w okresie uwzględnianym do ustalenia podstawy wymiaru zasiłku, ubezpieczony będący pracownikiem nie osiągnął wynagrodzenia wskutek nieobecności w pracy z przyczyn usprawiedliwionych, przy ustalaniu podstawy wymiaru zasiłku chorobowego:

- wyłącza się wynagrodzenie za miesiące, w których przepracował mniej niż połowę obowiązującego go czasu pracy,

- przyjmuje się, po uzupełnieniu według zasad określonych w ustawie, wynagrodzenie z miesięcy, w których ubezpieczony będący pracownikiem przepracował co najmniej połowę obowiązującego go czasu pracy.

Do obliczenia podstawy wymiaru zasiłku przyjmuje się wynagrodzenie (przychód), które stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe, po odliczeniu potrąconych przez pracodawcę składek na ubezpieczenia społeczne, finansowanych przez pracownika (łącznie co do zasady jest to 13,71 proc.).

Autopromocja
PRENUMERATA 2022

Znacznie więcej o biznesie, finansach oraz prawie

Zaprenumeruj

Mniej o diety

Warto pamiętać, że zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia MPipS z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jedn. DzU z 2017 r., poz. 1949; dalej: rozporządzenie składkowe), w przypadku pracowników zatrudnionych za granicą u polskiego pracodawcy, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie (np. w 2017 r. – 4263 zł), podstawę wymiaru składek obniża się o równowartość diety przysługującej z tytułu podróży służbowej poza Polską za każdy dzień pobytu za granicą. Przy czym tak ustalona podstawa nie może być niższa od kwoty przeciętnego wynagrodzenia. Jeżeli przychód pracownika nie przekracza przeciętnego wynagrodzenia, § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia składkowego nie ma zastosowania.

Do 30 września 2016 r. ww. przepis wskazywał, że podstawy wymiaru składek nie stanowi część wynagrodzenia pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia. W praktyce ZUS przepis ten był rozumiany w ten sposób, że wyznaczał minimalną podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne za pracownika delegowanego do pracy za granicą. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 28 października 2015 r. (sygn. SK 9/14) orzekł o niekonstytucyjności tego przepisu w zakresie, w jakim dotyczy pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, uzyskujących przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych niższe niż przeciętne wynagrodzenie. Prowadziło to bowiem do zawyżenia podstawy wymiaru składek.

Przykład

Podstawa zasiłku

Pracownik zatrudniony od 1 września 2017 r., który pracuje za granicą (w Niemczech) od 2 listopada 2017 r., zachorował i jest niezdolny do pracy od 2 grudnia 2017 r. Na jego przychód, który stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, składają się następujące elementy:

- wynagrodzenie w stałej miesięcznej kwocie: 4000 zł,

- premia miesięczna:

- we wrześniu: 800 zł,

- w październiku: 1000 zł

- w listopadzie: 2800 zł.

Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w poszczególnych miesiącach wynosi:

- we wrześniu: 4000 zł + 800 zł = 4800 zł,

- w październiku: 4000 zł + 1000 zł = 5000 zł,

- w listopadzie: 4263 zł, wynika to z faktu, że kwota przychodu (4000 zł + 2800 zł = 6800 zł) po pomniejszeniu o równowartość diet (49 EUR/dzień x 4 zł/EUR x 30 dni = 5880 zł) byłaby niższa od przeciętnego wynagrodzenia, w takiej sytuacji podstawą jest równowartość przeciętnej płacy, tj. 4263 zł.

Łączny przychód za przepracowany okres (3 miesięcy) wynosi 16 600 zł, natomiast podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wynosi 14 063 zł. Łączne składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracownika za ten okres wynoszą 1928,04 zł (14 063 zł x 13,71 proc. = 1928,04 zł).

Wynagrodzenie przyjmowane do podstawy wymiaru zasiłku za okres od września do listopada 2017 r.:

14 063 zł – 1928,04 zł = 12 134,96 zł.

Podstawa wymiaru zasiłku chorobowego wynosi:

12 134,96 zł : 3 = 4044,99 zł.

Szczególne reguły...

Ze względu na specyfikę ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników wykonujących pracę za granicą, ZUS przyjął szczególne zasady ustalania podstawy wymiaru zasiłków przysługujących tym pracownikom.

Zgodnie z poradnikiem ZUS, te zasady oznaczają m.in., że:

- składniki wynagrodzenia wypłacone pracownikowi w danym miesiącu łącznie z wynagrodzeniem „podstawowym" za ten miesiąc, przysługujące za inny miesiąc (np. wynagrodzenie za godziny nadliczbowe wypłacone za dwa ostatnie miesiące, podwyżka miesięcznego wynagrodzenia wypłacona za okres wsteczny) traktuje się na równi z wynagrodzeniem za miesiąc, za który jest wypłacone „podstawowe" wynagrodzenie miesięczne,

- składniki przysługujące za okresy dłuższe niż miesiąc (np. kwartał, rok) traktuje się na równi ze składnikami przysługującymi za okresy miesięczne i uwzględnia łącznie z „podstawowym" wynagrodzeniem za dany miesiąc,

- nie wyłącza się składników wynagrodzenia, do których pracownik zachowuje prawo za okres pobierania zasiłków,

- nie wyłącza się składników wynagrodzenia przysługujących pracownikowi do określonego terminu,

- nie uzupełnia się wynagrodzenia w związku z usprawiedliwioną nieobecnością w pracy.

Zgodnie z wyjaśnieniami ZUS, te zasady ustalania podstawy wymiaru zasiłków dotyczą wszystkich pracowników delegowanych, bez względu na wysokość ich miesięcznych przychodów.

... z jedną nowością

Nową praktyką ZUS w zakresie zasad ustalania podstawy wymiaru zasiłków osób oddelegowanych do pracy za granicą jest stosowanie zasady dotyczącej nieuzupełniania wynagrodzenia.

W swoim poradniku ZUS prezentuje stanowisko, że kwota przeciętnego wynagrodzenia, która stanowi minimalną podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników wykonujących pracę za granicą, nie ulega zmniejszeniu proporcjonalnie do dni wykonywania pracy za granicą. Dlatego też wynagrodzenia pracownika przyjmowanego do podstawy wymiaru zasiłku nie należy uzupełniać.

Zdaniem ZUS kwota minimalnej podstawy wymiaru składek jest w każdym przypadku równa pełnej kwocie przeciętnego wynagrodzenia i nie ulega zmniejszeniu proporcjonalnie:

- do okresu przebywania za granicą, jeżeli pracownik przebywał za granicą tylko przez część miesiąca,

- za okres, za który nie otrzymywał wynagrodzenia, np. w związku z pobieraniem przez część miesiąca zasiłku.

Do podstawy wymiaru zasiłku należy przyjąć przychód, który stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe po pomniejszeniu o 13,71 proc., bez uzupełniania. Ta zasada dotyczy także przypadków, w których miesięczny przychód pracownika nie przewyższa kwoty przeciętnego wynagrodzenia.

Przed 1 października 2016 r. ZUS stał na stanowisku, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne ww. pracowników stanowił ich przychód, pomniejszony w każdym przypadku o równowartość diet przysługujących z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu za granicą. Przy czym minimalna podstawa wymiaru składek nie mogła być niższa niż przeciętne wynagrodzenie. Jednocześnie kwota przeciętnego wynagrodzenia ulegała odpowiedniemu zmniejszeniu proporcjonalnie do okresu przebywania za granicą, jeżeli pracownik przebywał za granicą tylko przez część miesiąca.

Warto zwrócić uwagę, że z 1 października 2016 r. nie zmieniły się przepisy ustawy o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa. Zmianie uległ jedynie § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia składkowego dotyczący odliczania diet za każdy dzień pobytu. Zgodnie ze stanowiskiem ZUS, właśnie z powodu zmiany tego przepisu wynagrodzenie pracownika przyjmowane do podstawy wymiaru zasiłku nie powinno być uzupełniane.

Przykład

Przychód bez uzupełniania

Pracownik jest zatrudniony od 6 marca 2017 r. i pracuje za granicą (w Niemczech). Ma wcześniejszy okres ubezpieczenia chorobowego. Jego miesięczne wynagrodzenie w stałej kwocie wynosi 4000 zł. Od 25 do 31 marca był niezdolny do pracy z powodu choroby. W marcu było 23 dni do przepracowania, a on przepracował tylko 15 dni.

Faktyczny przychód za marzec 2017 r. (od 6 do 24 marca) wyniósł 2608,70 zł. Ponieważ nie przewyższył kwoty przeciętnego wynagrodzenia, nie został pomniejszony o równowartość diet. Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne za ten miesiąc wyniosła zatem 2608,70 zł.

Przy ustalaniu podstawy wymiaru zasiłku chorobowego uwzględnia się przychód za marzec bez uzupełniania, tj. kwotę 2608,70 zł po pomniejszeniu o 13,71 proc. Podstawę wymiaru zasiłku stanowi kwota 2251,05 zł.

Dla porównania poniżej ten sam przykład liczbowy dla pracownika, który wykonuje pracę w Polsce lub wykonuje pracę poza granicami kraju u polskiego pracodawcy (przy zastosowaniu metody uzupełniania wynagrodzenia).

Przykład

Staż krótszy niż miesiąc

Przyjmijmy dane z powyższego przykładu. W tym jednak przypadku pracownik nie jest oddelegowany do pracy za granicą.

Jeżeli niezdolność do pracy powstała przed upływem pełnego miesiąca kalendarzowego ubezpieczenia chorobowego, podstawę wymiaru zasiłku chorobowego stanowi wynagrodzenie, które ubezpieczony będący pracownikiem osiągnąłby, gdyby pracował pełny miesiąc kalendarzowy. Zatem podstawą wymiaru zasiłku byłby przychód w wysokości 4000 zł po pomniejszeniu o 13,71 proc., tj. kwota 3451,60 zł. Warto podkreślić, iż w razie zachowania zasady uzupełniania wynagrodzenia u pracowników delegowanych, kalkulacja dla pracownika delegowanego byłaby analogiczna (podstawa wymiaru zasiłku wyniosłaby 3451,60 zł).

Niekorzystna praktyka

Kolejne przykłady obrazują, jak zmienia się podstawa wymiaru zasiłku w zależności od okoliczności faktycznych przy uwzględnieniu podejścia ZUS (brak uzupełnienia).

Przykład

Faktyczny przychód

Pracownik zatrudniony od 1 marca 2017 r. pracuje za granicą (w Niemczech). Otrzymuje wynagrodzenie zmienne. Był niezdolny do pracy z powodu choroby w sierpniu 2017 r. W marcu pracownik był zobowiązany przepracować 23 dni, ale przepracował 18 dni, ponieważ od 24 do 31 marca był niezdolny do pracy z powodu choroby.

Podstawę wymiaru zasiłku chorobowego stanowi miesięczne wynagrodzenie, które pracownik otrzymał za okres od marca do lipca 2017 r.

W marcu 2017 r. pracownik nie osiągnął pełnego wynagrodzenia z przyczyn usprawiedliwionej nieobecności, jednak przepracował w tym miesiącu co najmniej połowę obowiązującego go czasu pracy. Stąd w podstawie wymiaru zasiłku uwzględniono również wynagrodzenie za ten miesiąc.

A) Faktyczny przychód niższy niż przeciętne wynagrodzenie:

Jeżeli faktyczny przychód osiągnięty za marzec był niższy niż przeciętne wynagrodzenie (tj. 4263 zł), podstawę wymiaru zasiłku za ten miesiąc stanowi kwota tego przychodu pomniejszona o składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracownika (tj. 13,71 proc.), bez uzupełniania wynagrodzenia za ten miesiąc.

Zakładając, że faktyczny przychód osiągnięty za miesiąc marzec wynosił 4000 zł (był niższy niż przeciętne wynagrodzenie), podstawę wymiaru zasiłku stanowi kwota 3451,60 zł (tj. 4000 zł po odliczeniu 13,71 proc.).

Gdyby zastosować zasadę uzupełniania wynagrodzenia, przychód podlegałby uzupełnieniu do kwoty 5111,11 zł (4000 zł : 18 dni x 23 dni). Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne za ten miesiąc wynosiłaby 4263 zł, ponieważ przychód pomniejszony o równowartość diet byłby niższy od przeciętnego wynagrodzenia. W konsekwencji podstawa wymiaru zasiłku wynosiłaby 3678,54 zł (4263 zł po odliczeniu 13,71 proc.), czyli byłaby wyższa od kwoty w przypadku braku zasady uzupełnienia (tj. 3451,60 zł).

B) Faktyczny przychód wyższy niż przeciętne wynagrodzenie:

Gdyby faktyczny przychód osiągnięty za marzec był wyższy niż przeciętne wynagrodzenie (tj. 4263 zł), podstawą wymiaru zasiłku za ten miesiąc byłaby kwota tego przychodu pomniejszona o równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicą (przy czym tak ustalony przychód nie może być niższy niż przeciętne wynagrodzenie), pomniejszony o składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracownika (tj. 13,71 proc.) – bez uzupełniania wynagrodzenia za ten miesiąc.

Jeżeli faktyczny przychód osiągnięty za marzec przekraczałby kwotę przeciętnego wynagrodzenia, przychód pracownika zostałby pomniejszony o równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicą. Gdyby tak ustalona kwota była wyższa od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, tj. 4263 zł, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowiłby przychód po pomniejszeniu o równowartość diet. Natomiast gdyby ta kwota nie przewyższała przeciętnego wynagrodzenia, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowiłaby równowartość przeciętnego wynagrodzenia, tj. 4263 zł. Podstawą wymiaru zasiłku za ten miesiąc byłby przychód za marzec pomniejszony o równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicą (nie mniej niż przeciętne wynagrodzenie), po pomniejszeniu o składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracownika (tj. 13,71 proc.) – bez uzupełniania wynagrodzenia za ten miesiąc.

Załóżmy, że faktyczny przychód za marzec wynosił 9000 zł. Ponieważ byłby wyższy niż kwota przeciętnego wynagrodzenia, podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wynosiłaby 4263 zł:

Przychód 9000 zł – równowartość diet w kwocie 5096 zł (49 EUR/dzień x 4 zł/EUR x 26 dni = 3904 zł (podstawa składek nie mogła być jednak niższa niż 4263 zł).

Podstawę wymiaru zasiłku stanowi zatem kwota:

4263 zł – (4263 zł x 13,71 proc.) = 3678,54 zł.

Gdyby zastosować zasady uzupełniania wynagrodzenia, przychód podlegałby uzupełnieniu do kwoty 11 500 zł (9000 zł : 18 dni x 23 dni).

Równowartość diet za każdy dzień pobytu wynosi 5096 zł (49 EUR/dzień x 4 zł/EUR x 26 dni = 5096 zł). Przychód pomniejszony o równowartość diet wynosi w tym przypadku 6404 zł (11 500 zł – 5096 zł = 6404 zł). W konsekwencji podstawa wymiaru zasiłku wynosiłaby 5526,01 zł:

6404 zł – (6404 zł x 13,71 proc.)

Byłaby to zatem wyższa podstawa niż w przypadku braku zasady uzupełnienia (3678,54 zł).

Zdaniem autorki

Aneta Surmiak, Starszy Menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte Legal

Z przykładów jasno wynika, że praktyka ZUS w zakresie ustalania podstawy zasiłku dla pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, dotycząca braku możliwości uzupełniania wynagrodzenia w związku z usprawiedliwioną nieobecnością w pracy, prowadzi do zaniżenia podstawy wymiaru zasiłku tych osób. Jednocześnie takie podejście nie wynika wprost z przepisów. Czas pokaże, czy również ta praktyka zostanie zakwestionowana przez Sąd Najwyższy.