Błędne rozliczenie przez przedsiębiorcę składek ZUS wynikających z zatrudnienia pracowników lub osób pracujących na podstawie umów cywilnoprawnych nierzadko skutkuje obowiązkiem korekty pierwotnych deklaracji. Zdarza się, że efektem takiej korekty, często następującej w wyniku przeprowadzonej kontroli ZUS, jest konieczność zapłaty lub dopłaty przez płatnika składek ubezpieczeniowych należnych za poprzednie okresy.

Pojawia się wtedy pytanie czy składki zapłacone z opóźnieniem mogą zostać przez pracodawcę zaliczone do kosztów podatkowych. Dodatkowa trudność w zakresie kwalifikacji podatkowej takich wpłat wynika z tego, że odpowiedzialność za prawidłowe obliczenie, pobranie i odprowadzenie składek ubezpieczeniowych za osoby zatrudnione spoczywa na płatniku, a więc to on zazwyczaj ponosi cały ciężar zapłaty zaległych składek na ubezpieczenie społeczne, także w tej części, która pierwotnie powinna obciążać pracowników lub osoby zatrudnione na podstawie innych umów.

Artykuł 22 ust. 1 ustawy o PIT oraz art. 15 ust. 1 ustawy o CIT ustalają, że za koszty uzyskania przychodów uznaje się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła. Wyjątkiem są te koszty, które pomimo spełniania tych warunków, są wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy o PIT (art. 16 ust. 1 ustawy o CIT) jako wydatki niestanowiące kosztów podatkowych.

I tak, zgodnie z art 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o PIT (art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o CIT) do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek określonych w ustawie z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika tych składek (z zastrzeżeniem odnoszącym się do rozliczania składek bieżących oraz składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, które nie mogą stanowić kosztu). Zasadę tę (zaliczenie w ciężar kosztów podatkowych) stosuje się także w odniesieniu do opłacanych przez pracodawcę składek na Fundusz Pracy oraz składek na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (z wyłączeniem tych, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 37 ustawy o PIT i art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o CIT). Z przepisów tych wynika zatem, że zaległe składki na ubezpieczenie społeczne w części obciążającej płatnika, a także niepodlegające wykluczeniu z kosztów zaległe składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem ich faktycznego opłacenia.

Zasady tej nie można jednak stosować w stosunku do tej części składek na ubezpieczenia społeczne, która obciąża ubezpieczonego (np. pracownika lub zleceniobiorcę) nawet, jeżeli w związku z zaistniałym błędem faktycznie opłaca je ze swoich środków płatnik. Ta część opłaconych za pracownika lub zleceniobiorcę składek na ubezpieczenie społeczne, jako wynikająca z błędu płatnika, zdaniem organów podatkowych, nie spełnia podstawowych przesłanek pozwalających na ich zaliczenie do kosztów podatkowych. Opinię tą potwierdza Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 2 czerwca 2016 r. (IBPB-1-2/4510-398/ 16/AK).

Autor jest doradcą podatkowym