Podatnicy zobowiązani są do bieżącego monitorowania stanu nieuregulowanych zobowiązań. Ustawodawca, wychodząc naprzeciw potrzebom podatników, wprowadził bowiem od 1 stycznia 2013 r. do ustawy o CIT art. 15b, który ma na celu ograniczenie tak zwanych zatorów płatniczych i który ma zmobilizować kontrahentów do terminowego regulowania zobowiązań. W praktyce jednak podatnicy muszą zmierzyć się z wieloma wątpliwościami, niespójną wykładnią i dodatkowymi kosztami finansowymi związanymi z adaptacją programu księgowego do nowych wymagań.

Ogólne zasady

Podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwoty wynikające z faktury (rachunku), umowy albo innego dokumentu, które nie zostały uregulowane w ściśle określonym terminie. Zmniejszenie kosztów rozlicza się w miesiącu, w którym upłynął:

- 30. dzień od daty upływu terminu płatności, jeśli termin płatności jest krótszy lub równy 60 dni,

- 90. dzień od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni.

Jeżeli w miesiącu, w którym podatnik jest zobowiązany do zmniejszenia kosztów, nie ponosi on wydatków, które może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, lub poniesione wydatki są niższe od kwoty zmniejszenia, ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Przykład

Alfa sp. z o.o. w październiku 2014 r. zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów usługę prawną na podstawie otrzymanej faktury. Na fakturze określono 45-dniowy termin płatności, który upłynął 14 listopada 2014 r. Do 31 grudnia 2014 r. faktura ta nie została zapłacona. Dlatego spółka Alfa w zeznaniu rocznym za rok 2014 powinna pomniejszyć koszty uzyskania przychodów o kwotę nieuregulowanego zobowiązania.

W miesiącu, w którym zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik ma prawo zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę wcześniejszego zmniejszenia. Przy czym przez pojęcie „uregulowanie" zobowiązań należy rozumieć każdą formę spełnienia świadczenia (zaspokojenia wierzyciela), np. kompensatę czy odnowienie zobowiązania (interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 14 sierpnia 2014 r., IPPB5/423-548/14-2/MW).

Autopromocja
CFO Strategy & Innovation Summit 2021

To już IV edycja kongresu dla liderów świata finansów

WEŹ UDZIAŁ

Zmniejszenie odpisów amortyzacyjnych

Przepisy dotyczące korekty kosztów mają zastosowanie również do nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, z tym że korekta dokonywana jest poprzez odpisy amortyzacyjne zgodnie z art. 15b ust. 7 ustawy o CIT. W przypadku braku zapłaty w terminach określonych powyżej za zakupiony środek trwały podatnik jest zobowiązany do skorygowania odpisów amortyzacyjnych (zaliczonych do kosztów podatkowych), jeśli ich suma jest większa niż wysokość spłaconego zobowiązania. Ponadto w przypadku zakupu środka trwałego na raty podatnik nie zaliczy do kosztów uzyskania przychodów części odpisu amortyzacyjnego niemającego pokrycia w zapłaconej racie (interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi z 11 marca 2014 r., IPTPB3/423-509/13-2/KJ).

Przykład

Beta Sp. z o.o. nabyła w lipcu 2014 r. maszynę i w tym samym miesiącu wprowadziła ją do ewidencji środków trwałych. Amortyzację maszyny rozpoczęto w sierpniu 2014 r. Termin płatności ustalono na 60 dni i upływa on we wrześniu 2014 r. Odpisy amortyzacyjne za sierpień i wrzesień zostały zaliczone do kosztów podatkowych. Spółka Beta nie uregulowała zobowiązania wynikającego z faktury w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, tj. w październiku 2014 r., dlatego konieczne było zmniejszenie kosztów podatkowych o kwotę amortyzacji za sierpień i wrzesień. Dodatkowo spółka Beta nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych za kolejne miesiące. Odpowiednie zwiększenie kosztów uzyskania przychodów o odpisy amortyzacyjne za sierpień i wrzesień nastąpi w miesiącu uregulowania zobowiązania.

Leasing finansowy

Wprowadzone uregulowania mające na celu ograniczenie zatorów płatniczych w praktyce wiążą się z wieloma wątpliwościami, w szczególności gdy mamy do czynienia z odroczonym terminem płatności. Takim przykładem jest przede wszystkim leasing finansowy. W interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 13 maja 2014 r. (IBPBI/2/ 423-167/14/SD) stwierdzono, że odpowiednie zmniejszenie odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów powinno być dokonywane nie tylko w przypadku środków trwałych będących własnością podatnika, ale także w odniesieniu do środków trwałych niestanowiących jego własności, a które są przedmiotem leasingu finansowego. W związku z tym, że analizowany przepis nie wyłącza żadnej kategorii kosztów, opisane wyżej zasady znajdują zastosowanie także do transakcji wynikających z realizacji takich umów. Warto zaznaczyć, że wprowadzone regulacje znajdą także zastosowanie do umów leasingu finansowego zawartych przed 1 stycznia 2013 r., czyli przed datą rozpoczęcia obowiązywania art. 15b ustawy o CIT. Jest to jednak uwarunkowane zaliczeniem do kosztów podatkowych kwot związanych z umową leasingu po 31 grudnia 2012 r. Znaczenie ma zatem nie data zawarcia umowy między podmiotami, ale data zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Co więcej, każda rata leasingowa i jej termin płatności powinny być analizowane i rozliczane odrębnie po kątem zmniejszenia kosztów podatkowych. Reasumując, art. 15b ust. 1 ustawy o CIT ma zastosowanie w przypadku, gdy termin płatności poszczególnej raty leasingowej jest krótszy niż 60 dni lub równy temu okresowi, natomiast art. 15b ust. 2 – gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni.

Jeśli zatem podatnik zaliczy do kosztów podatkowych kwotę odpisów amortyzacyjnych od składników majątku będących przedmiotem umowy leasingu (zgodnie z art. 16a ust. 2 ustawy o CIT), a kwota odpisów nie będzie pokryta płatnością na rzecz kontrahenta i nie zostanie uregulowana w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności raty lub 90 dni od daty jej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, to podatnik powinien zmniejszyć koszty podatkowe o kwotę odpisu amortyzacyjnego. Oznacza to, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych będących przedmiotem umowy leasingu finansowego nie będą stanowiły kosztów podatkowych, jeśli zobowiązanie nie zostanie uregulowane w terminach wskazanych powyżej. Zostało to potwierdzone w interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 29 stycznia 2015 r. (IBPBI/2/423-1349/14/AP).

Nabycie materiałów do produkcji

W praktyce wprowadzone przepisy zmusiły podatników do wdrożenia odpowiednich zmian w systemach księgowych, aby ułatwić monitorowanie płatności. Niemniej jednak w niektórych przypadkach, np. materiałów używanych do produkcji, ustalenie odpowiedniej korekty kosztów staje się dość skomplikowanym procesem, a nawet techniczne niemożliwym – jak czasami argumentują podatnicy w swoich wnioskach o interpretacje. Argumenty takie jednak nie są wystarczające, gdyż przepisy narzucają podatnikowi obowiązek zastosowania art. 15b ustawy o CIT również w przypadku ustalenia kosztu sprzedaży wyrobu gotowego. W interpretacji z 17 stycznia 2014 r. (IBPBI/2/423-1370/13/SD) Izba Skarbowa w Katowicach powołała się na art. 9 ustawy o CIT, na podstawie którego podatnicy obowiązani są do prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Dlatego podatnicy powinni prowadzić dokumentacje rachunkową w taki sposób, aby mogli wykonać dyspozycję wynikającą z art. 15b ustawy o CIT.

Uwaga na zobowiązania z 2013 roku

W zeznaniu rocznym za rok podatkowy lub kalkulując zaliczki podatku za 2014 r. podatnik powinien odpowiednio zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę uregulowanych w 2014 r. zobowiązań, które w poprzednim roku podatkowym zmniejszyły koszty uzyskania przychodów.

Aleksandra Amborska-Kuffner jest konsultantką w dziale prawnopodatkowym PwC Joanna Czekalska jest młodszym menedżerem w dziale prawnopodatkowym PwC