fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

Podatek dochodowy

Dla kogo 50-proc. koszty autorskie

123RF
Fiskus twierdzi, że czas pracy nie jest wyznacznikiem wartości przychodu, w stosunku do którego przysługują koszty autorskie, a ewidencja przepracowanych godzin nie wystarczy do określenia wartości wynagrodzenia za prace twórcze.

Co do zasady, od przychodu osób, które uzyskują przychody ze stosunku pracy, przysługuje odliczenie stałej kwoty kosztów uzyskania przychodu, która jest ustalona kwotowo w art. 22 ust. 2 ustawy o PIT i wynosi miesięcznie 111,25 zł lub 139,06 zł.

Procentowo od przychodu

Jednakże w odniesieniu do niektórych przychodów możliwe jest stosowanie kosztów wyrażonych jako procent przychodu otrzymanego przez podatnika. Są to m.in. przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych lub rozporządzania przez nich tymi prawami. Koszty w takiej sytuacji mogą wynieść 50 proc. uzyskanego przychodu.

Możliwość stosowania 50-proc. kosztów wynika z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT. Stosowanie tego przepisu ulegało w ostatnim czasie poważnym zmianom wskutek działań legislacyjnych ustawodawcy. Dodając w 2013 r. do art. 22 ustęp 9a, wprowadzono ograniczenie kwoty kosztów z tego tytułu (podwyższone od 2018 r.), a poprzez dodanie ustępu 9b określono zamknięty katalog działalności twórczej, do przychodów z której możliwe jest stosowanie preferencyjnych 50-proc. kosztów.

Co mówią przepisy

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50 proc. uzyskanego przychodu. Koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Ustawowy limit

W roku podatkowym łączne 50-proc. koszty nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, czyli 85 528 zł. Najwyższe korzyści mogą więc uzyskać osoby, których przychód (pomniejszony o ww. składki) z działalności twórczej przekracza 171 056 zł.

Przepisy ustawy o PIT przewidują ponadto możliwość stosowania kosztów wyższych niż 50 proc. przychodu. Jest to możliwe, gdy faktycznie poniesione koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy 50 proc. i podatnik jest w stanie udowodnić taką okoliczność. Można też wykazać koszty wyższe niż wspomniany limit 85 528 zł. Tu również warunkiem jest przedstawienie dowodów poniesienia przez podatnika kosztów w wyższej kwocie.

Nie każdy skorzysta

Począwszy od 1 stycznia 2018 r. stosowanie 50-proc. kosztów zostało ograniczone do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:

1) twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;

2) badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej;

3) artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii;

4) w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów, kaskaderów;

5) publicystycznej.

W efekcie, z możliwości korzystania z 50-proc. kosztów wykluczona została większość inżynierów, prawników, tłumaczy, analityków, specjalistów IT (poza programistami) czy projektantów, chyba że oprócz swoich podstawowych obowiązków zajmują się działalnością określoną w ww. katalogu, np. działalnością badawczo-rozwojową, naukowo-dydaktyczną lub publicystyczną.

Ustawodawca zmienił zdanie

Wkrótce po wejściu w życie tego katalogu ustawodawca uznał jednak, że został on określony zbyt wąsko. Z tego względu przygotowano nowelizację ustawy o PIT w tym zakresie, która weszła w życie ze skutkiem wstecznym, tj. począwszy od 1 stycznia 2018 r.

Wśród najważniejszych zmian należy wymienić dodanie do katalogu działalności w zakresie inżynierii budowlanej, wzornictwa przemysłowego, gier komputerowych, teatru, twórczości audialnej, produkcji audialnej i audiowizualnej, działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej i wydawniczej, działalności konserwatorskiej oraz opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia.

Obok działalności badawczo-rozwojowej i naukowo-dydaktycznej wymieniono wprost również działalność naukową i prowadzoną w uczelni działalność dydaktyczną.

Ta ostatnia zmiana może przynieść nieoczekiwane dla ustawodawcy konsekwencje. W obecnym stanie prawnym w katalogu wymieniona jest wyłącznie działalność naukowo-dydaktyczna, a nie ma jakichkolwiek odniesień do działalności stricte dydaktycznej. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał w interpretacji indywidualnej z 13 kwietnia 2018 r. (0114-KDIP3-3.4011.14. 2018. 2.AK), że działania szkoleniowców polegające na przygotowaniu i wygłoszeniu wykładu dotyczącego produktów leczniczych oraz przeniesienia autorskich praw majątkowych do powstałego materiału wykładowego na koncern farmaceutyczny można określić jako działania polegające na dydaktyce w oparciu o badania naukowe. Można mieć wątpliwości, czy gdy po wejściu w życie nowelizacji ustawy o PIT z 15 czerwca 2018 r. w katalogu w art. 22 ust. 9b wymieniona została wprost działalność dydaktyczna, jednakże tylko ta prowadzona na uczelni, takie rozumienie działalności naukowo-dydaktycznej, jak zaprezentowane w przywołanej interpretacji, będzie wciąż prezentowane przez organy podatkowe. Grozi nam zatem sytuacja, że ze skutkiem wstecznym (w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych od 1 stycznia 2018 r. do chwili wejścia w życie nowelizacji ustawy) będą stosowane przepisy niekorzystne dla podatników, co jest niezgodne z normami konstytucyjnymi.

Wątpliwości pozostały

Wiele rodzajów działalności, których wykonawcy korzystali z preferencji podatkowej w przeszłości, wciąż pozostaje poza ustawowym katalogiem. Z 50-proc. kosztów nie mogą korzystać np. tłumacze zajmujący się przekładem tekstów niebędących utworami (np. dokumentów urzędowych) lub niektórzy inżynierowie.

Również graficy komputerowi nie są wymienieni wprost w ustawowym katalogu. Na etapie prac nad nowelizacją ustawy o PIT w sejmowej Komisji Finansów Publicznych przedstawiciele Ministerstwa Finansów przekonywali jednak, że grafika komputerowa mieści się w zakresie pojęciowym sztuk plastycznych, które są już ujęte w ustawie.

Ponadto w interpretacjach indywidualnych wydanych od początku 2018 r. można znaleźć potwierdzenie, że z 50-proc. kosztów mogą korzystać np. autorzy scenariuszy, opisów filmowych, osoby biorące udział w tworzeniu programów komputerowych niebędące stricte programistami (np. UX designerzy, testerzy) czy lektorzy użyczający głosu do reklam, oczywiście jeśli efektem ich pracy jest przygotowanie przez nich utworu i spełnione są inne warunki ustawowe do stosowania 50-proc. kosztów.

Jak ustalić wysokość honorarium

Mimo że warunki stosowania podwyższonych kosztów wydają się jasno wynikać z przepisów ustawy o PIT, często dochodzi do różnicy zdań między podatnikami a organami podatkowymi. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy podatnicy chcą stosować 50-proc. koszty w odniesieniu do przychodów ze stosunku pracy.

W ostatnim czasie w wydawanych interpretacjach podatkowych Dyrektor KIS prezentuje stanowisko, że aby można było zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodu, konieczne jest rozróżnienie wynagrodzenia na część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych i część określającą honorarium związane z korzystaniem z praw autorskich. Zarazem za wyodrębnienie honorarium nie uznaje on sytuacji, w której płatnik wiąże je z czasem pracy poświęconym na czynności twórcze. W przekonaniu Dyrektora KIS czas pracy nie jest wyznacznikiem wartości przychodu, w stosunku do którego przysługują 50-proc. koszty, a ewidencja tego czasu nie jest wystarczająca do określenia wartości wynagrodzenia otrzymywanego za prace twórcze. Taki pogląd przedstawiany jest w wielu najnowszych interpretacjach, np. w piśmie z 1 lutego 2018 r. (0112- KDIL3-1.4011.384.2017.2.KF). Niekiedy fiskus stwierdza wręcz, że wartość honorarium za każdy utwór powinna być określona kwotowo, jak w interpretacji z 30 kwietnia 2018 r. (0113-KDIPT3.4011.127.2018.5.KC).

Orzecznictwo sądów administracyjnych w tym zakresie nie jest jeszcze jednolite. Interpretacje takie są niekiedy uchylane przez sądy administracyjne (np. wyrokiem WSA w Gdańsku z 5 czerwca 2018 r., I SA/Gd 418/18). Czasami zdarza się jednak, że sędziowie podtrzymują stanowisko władz podatkowych (np. w wyroku WSA w Poznaniu z 24 stycznia 2018 r., I SA/Po 831/17).

Trzeba zadbać o dokumentację

Zaostrzeniu podejścia w interpretacjach towarzyszą coraz częstsze kontrole pracowników, którzy korzystali z 50-proc. kosztów. Fiskus kwestionuje praktykę ustalania wynagrodzenia za pracę twórczą i nakazuje dopłacanie podatku. Dotyczy to nawet starannie zaprojektowanych mechanizmów, w których pracodawcy tworzyli ewidencje i rejestry, w których gromadzili przykładowe utwory pracowników, a wynagrodzenie za prace twórcze (określone jako procent wynagrodzenia zasadniczego) było wskazane w umowie o pracę.

Większe szanse na wygranie sporu z fiskusem mają pracodawcy i pracownicy, którzy uzyskali wcześniej korzystne interpretacje podatkowe. Jeśli opis stanu faktycznego został w nich przygotowany rzetelnie, a poprawność stanowiska została potwierdzona, to ryzyko negatywnych konsekwencji podatkowych jest stosunkowo niskie.

Z tego względu przy planowaniu wdrożenia stosowania 50-proc. kosztów w swojej firmie należy zadbać o dobre zabezpieczenie formalnej strony procesu i przygotowanie dokładnej dokumentacji. Warto również rozważyć zabezpieczenie się poprzez uzyskanie interpretacji dla własnego indywidualnego przypadku. ?

Autor jest starszym konsultantem w Zespole Podatków Osobistych i Doradztwa dla Pracodawców MDDP

podstawa prawna: art. 22 ust. 2 oraz ust. 9 pkt 3, ust. 9a, 9b, 10 i 10a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2018 r. poz. 1509)

Jak rozumieć „utwór"

Zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest utwór definiowany jako każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia.

Aby rezultat określonej działalności spełniał definicję utworu, powinien być rezultatem pracy człowieka, spełniać przesłankę cechy twórczości o indywidualnym charakterze oraz być uzewnętrzniony.

Konieczność spełnienia trzech podstawowych kryteriów – uzewnętrznienie rezultatu, jego oryginalność i indywidualność – w celu traktowania przedmiotu działalności twórczej jako utworu (a w konsekwencji stosowania 50-proc. kosztów) jest silnie akcentowana przez władze podatkowe w indywidualnych interpretacjach oraz podczas kontroli.

Utworem nie będzie zatem np. dokument finansowy, który na podstawie określonych danych powinien zostać przygotowany zasadniczo w ten sam sposób przez każdą osobę, pomysł na usprawnienie działania przedsiębiorstwa (w sytuacji jego nieuzewnętrznienia) czy też przygotowywane w powtarzalny sposób raporty (choć po przygotowaniu ich po raz pierwszy mogły nosić cechy utworu).

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA