Marcin Szymankiewicz, doradca podatkowy

Miejsce świadczenia ma znaczenie

- Definicja importu usług nie odwołuje się do miejsca świadczenia usług. Czy miejsce to ma znaczenie dla ustalenia importu usług?

Tak. Przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT (zob. art. 2 pkt 9 ustawy o VAT).

Kluczowe znaczenie dla prawidłowego rozliczenia VAT, w tym ustalenia czy wystąpi import usług, ma określenie miejsca świadczenia (opodatkowania) usługi. Zgodnie bowiem z zasadą terytorialności (zob. art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 1 ustawy o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, tj. terytorium Polski.

Ustalenie miejsca świadczenia usług ma zatem kluczowe znaczenie dla rozpoznania importu usług, pomimo, że definicja importu usług się do niego nie odwołuje.

Nabycie usługi architektonicznej

- Jakie muszę być spełnione warunki, aby nastąpił import usług w przypadku nabycia usług związanych z nieruchomościami (np. usługi architektonicznej), do których stosuje się art. 28e ustawy o VAT?

W przypadku usług, do których stosuje się art. 28e ustawy o VAT, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Autopromocja
FIRMA.RP.PL

Sprawdzona, pogłębiona i kompleksowa wiedza dla MŚP

CZYTAJ WIĘCEJ

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju i podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT (tj. jako podatnik VAT, od 1 stycznia 2017 r. dotyczy to wyłącznie podatników czynnych),

b) usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT.

Przykład

Firma A (polski podatnik VAT) nabyła usługę architektoniczną (projekt budynku na konkretnej nieruchomości położonej w Polsce) od austriackiego architekta (podatnika VAT w Austrii). Firma A powinna odprowadzić z tytułu nabycia tych usług VAT od importu usług .

Jeżeli jednak austriacki architekt zarejestrowałby się w Polsce jako podatnik VAT (czynny), to po stronie firmy A nie wystąpiłby obowiązek odprowadzenia VAT z tytułu importu tych usług.

Kiedy trzeba podać numer VAT UE

- Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym jako podatnik VAT UE. Czy importując usługi związane z nieruchomościami od kontrahenta z UE spółka musi podawać numer VAT UE (tj. numer NIP poprzedzony kodem PL) kontrahentom, aby numer ten znalazł się na otrzymywanych fakturach dokumentujących nabycie usług?

Nie. Podmioty zarejestrowane jako podatnicy VAT UE, które uzyskały potwierdzenie zarejestrowania jako podatnik VAT UE, stosownie do art. 97 ust. 10 ustawy o VAT, podając numer, pod którym są zidentyfikowane na potrzeby podatku, przy:

1) dokonywaniu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,

2) dokonywaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

3) świadczeniu usług, do których stosuje się art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, dla podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,

4) nabywaniu usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT, dla których są podatnikami z tytułu importu usług

– są obowiązane do posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej poprzedzonym kodem PL.

Spółka, która importuje usługi z UE, numer VAT UE, tj. numer NIP poprzedzony kodem PL musi podawać tym kontrahentom, od których nabywa usługi, dla których miejsce świadczenia ustala się zgodnie z art. 28b ustawy o VAT. Gdy do nabywanych usług zastosowanie znajdują inne przepisy (np. 28e ustawy o VAT dotyczący usług związanych z nieruchomościami), spółka nie podaje numeru NIP poprzedzonego kodem PL, lecz sam numer, pod którym jest zidentyfikowana na potrzeby VAT, tj. numer NIP.

Trzy warunki

- Jakie są podstawowe warunki uznania czynności za usługę związaną z nieruchomością?

Wykonanie danej czynności może być uznane za „świadczenie usług związanych z nieruchomościami", jeżeli łącznie spełnione zostaną poniższe warunki:

- czynność jest zakwalifikowana jako usługa,

- czynność jest wykonana na nieruchomości (konkretnej nieruchomości),

- pomiędzy czynnościami a nieruchomością istnieje wystarczający związek.

Liczy się miejsce położenia obiektu

- Czym należy się kierować ustalając miejsce świadczenia usług związanych z nieruchomościami?

Ustalając miejsce świadczenia (opodatkowania VAT) usług związanych z nieruchomościami, należy kierować się miejscem położenia nieruchomości (interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 31 grudnia 2012 r., IPPP1/443-903/12-4/MPe).

Stosownie bowiem do art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Oznacza to, że tylko jeżeli nieruchomość, z którą związana jest taka usługa, położona jest w Polsce, to taka usługa podlega opodatkowaniu VAT w Polsce. Natomiast, gdy taka nieruchomość położona jest za granicą (np. w Czechach, czy w Szwajcarii), to usługa opodatkowana jest VAT w kraju położeniu tej nieruchomości.

Związek z konkretną lokalizacją

- Czy, aby można było zastosować art. 28e ustawy o VAT, to usługa musi być związana z konkretną, dającą się zlokalizować nieruchomością?

Tak. Dla opodatkowania usług w miejscu położenia nieruchomości, konieczny jest nie tylko związek z nieruchomościami w ogóle, ale związek z konkretną nieruchomością, którą możemy zlokalizować co do jej położenia (dokładny adres) (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2009 r., I FSK 1251/08). Zasada opodatkowania usług związanych z nieruchomościami ma bowiem zastosowanie tylko gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania co do miejsca jej położenia (interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 31 grudnia 2012 r., IPPP1/443-903/12-4/MPe; interpretacja Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 8 grudnia 2014 r., ITPP2/443-1213/14/RS; interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi z 2 grudnia 2014 r., IPTPP2/443-668/14-4/IR; interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 21 listopada 2014 r., IBPP4/443-356/14/PK).

Związek z konkretną nieruchomością nie zachodzi, w szczególności gdy usługi dotyczą alternatywnych nieruchomości (zob. wyrok NSA z 15 grudnia 2009 r., I FSK 1251/08) lub gdy lokalizacja nieruchomości określona jest ogólnie, np. jako „miejsca gdzieś poza Polską" (zob. wyrok NSA z 15 grudnia 2009 r., I FSK 1035/09). Z tego względu umowa cywilnoprawna zawarta pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą powinna określać i położenie nieruchomości, i skonkretyzowanie usługi (zob. wyrok WSA w Warszawie z 5 grudnia 2008 r., III SA/Wa 2007/08).

Uwaga! Jeżeli lokalizacja nieruchomości, dla której jest świadczona usługa, nie jest znana, to miejsce opodatkowania ustala się według reguł ogólnych lub w inny szczególny sposób, w zależności od charakteru tej usługi.

Zorganizowanie zaplecza lokalowego, technicznego i gastronomicznego

- Jesteśmy firmą szkoleniową (podatnik VAT czynny i VAT UE). Siedziba działalności gospodarczej firmy znajduje się w Polsce, natomiast poza Polską firma nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym, że niektóre szkolenia organizujemy za granicą, nabywamy od firm zagranicznych usługi polegające na zorganizowaniu zaplecza lokalowego, technicznego i gastronomicznego umożliwiającego przeprowadzenie szkolenia. Czy kompleksową usługę polegającą na zorganizowaniu całego zaplecza lokalowego, technicznego i gastronomicznego umożliwiającego przeprowadzenie szkolenia można uznać za usługę związaną z nieruchomościami, a co za tym idzie czy nie musimy rozpoznawać importu usług. Usługa ta polega na:

- wynajęciu sal,

- wynajęciu sprzętu (np. rzutnik, projektor),

- przygotowaniu poczęstunku dla uczestników podczas spotkania,

- usługach gastronomicznych (np. obiad/kolacja dla uczestników),

- usługach noclegowych.

Świadczenia te są oferowane w postaci tzw. pakietów szkoleniowych itp. My jako nabywcy, jesteśmy bowiem zainteresowani nabyciem od zagranicznego kontrahenta całego takiego pakietu, a nie poszczególnych świadczeń. Usługa ta nie obejmuje w szczególności sprzedaży biletów wstępu na szkolenie lub organizacji tego szkolenia od strony merytorycznej.

W przedstawionym stanie faktycznym na świadczoną usługę składają się usługi nierozerwalnie ze sobą związane, które są usługami niezbędnymi do realizacji usługi organizacji szkolenia. Usługodawca oferuje kompleksowe usługi polegające na zorganizowaniu całego zaplecza lokalowego, technicznego i gastronomicznego umożliwiającego przeprowadzenie szkolenia. Zapewnia on kompleksową obsługę polegającą na wynajęciu sal, wynajęciu sprzętu (np. rzutnik, projektor), przygotowaniu poczęstunku dla uczestników podczas spotkania, świadczeniu usług gastronomicznych i noclegowych. Nie można zatem uznać, że przedmiotowe usługi mają charakter samoistny. Każda z tych czynności jest bowiem elementem usługi złożonej związanej z przygotowaniem i obsługą szkolenia. Czynności te są niezbędne do świadczenia usługi organizacji szkolenia oraz są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno świadczenie i nie powinny być sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Można tu zatem mówić o jednym świadczeniu głównym, czyli organizacji szkolenia, na które składają się także inne świadczenia pomocnicze, w tym gastronomiczne i noclegowe.

Niestety, miejsca świadczenia przedmiotowej kompleksowej usługi polegającej na zorganizowaniu zaplecza lokalowego, technicznego i gastronomicznego umożliwiającego przeprowadzenie szkolenia nie można ustalić zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, czyli jako usługi związanej z nieruchomościami i opodatkować w miejscu położenia nieruchomości, na której usługi te są świadczone.

Organy podatkowe przyjmują, że w przypadku kompleksowych usług polegających na zorganizowaniu zaplecza lokalowego, technicznego i gastronomicznego umożliwiającego przeprowadzenie szkolenia (świadczonych na rzecz firm) miejsce świadczenia należy ustalić kierując się zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, tj. w miejscu gdzie usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej (interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 19 maja 2015 r., IPPP3/4512-230/15-2/MC).

Dla firmy szkoleniowej oznacza to, że powinna rozpoznać import usług z tytułu nabycia od zagranicznych usługodawców kompleksowych usług polegających na zorganizowaniu zaplecza lokalowego, technicznego i gastronomicznego umożliwiającego przeprowadzenie szkolenia.

podstawa prawna: art. 2 pkt 9, art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 28e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 710 ze zm.)