I tak, stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96 ustawy o VAT, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 ustawy o VAT (wyjątek od obowiązku rejestracji jako podatnik VAT czynny dotyczy podatnika nieprowadzącego działalności gospodarczej dokonującego dostawy wewnątrzspólnotowej nowego środka transportu – nie ma zatem znaczenia w sytuacji opisanej w pytaniu).
Podatnik powinien się zarejestrować do celów VAT przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 ustawy o VAT, przy czym przepis nie określa, jak wcześnie rejestracja powinna nastąpić. Natomiast powinna ona nastąpić najpóźniej w dniu poprzedzającym wykonanie pierwszej czynności opodatkowanej. Jest to termin o charakterze instrukcyjnym – ustawa nie wiąże żadnych rzeczywistych sankcji z późniejszą rejestracją. W momencie złożenia zgłoszenia rejestracyjnego podatnik spełni warunek formalny i od tego momentu może realizować uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego.
Trzeba rozróżnić pojęcia
Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, jeśli wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną. Warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba odzróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja prawa do odliczenia następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia. Aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, które uniemożliwiają identyfikowanie go jako podatnika.
Nie ma zatem wątpliwości, że ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, jeśli zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie będą spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca dla realizacji tego prawa narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnicy VAT czynni.
Deklaracja wyznacza granice
Ważne jest, aby podatnik zarejestrował się jako czynny podatnik VAT na dzień składania deklaracji VAT, w której zamierza z tego prawa skorzystać, oczywiście z uwzględnieniem ustawowych terminów odliczenia podatku (por. interpretację Izby Skarbowej w Warszawie z 19 marca 2013 r., IPPP2/443-35/13-2/KOM).
Skoro samochód został nabyty wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu której klient biura rachunkowego czytelniczki jest czynnym podatnikiem VAT, i samochód ten wykorzystywany jest wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, to co do zasady przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktury dokumentującej zakup tego samochodu. W celu odliczenia podatku naliczonego od zakupu samochodu konieczne jest złożenie deklaracji VAT-7 (w przypadku opisanym w pytaniu) za okres rozliczeniowy, w którym klient otrzymał fakturę VAT dokumentującą poniesiony wydatek. Organy podatkowe uważają, że w takim przypadku w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien złożyć zgłoszenie rejestracyjne (VAT-R) i zarejestrować się jako podatnik VAT czynny od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności. Przy czym przez rozpoczęcie działalności należy rozumieć już samo poniesienie przez podatnika wydatku (zakup samochodu) w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej. Czynność tę należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Takie stanowisko zajęła m.in. Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 22 stycznia 2016 r. (IBPP2/4512-876/15/ICz).
