fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

Podatek dochodowy

Kiedy świadczenie jest nieodpłatne według ustawy o CIT

123RF
Zdarza się, że przedsiębiorcy otrzymują towar lub usługę bez obowiązku uiszczenia zapłaty. Nie zawsze oznacza to jednak, że uzyskali w ten sposób jakąkolwiek korzyść majątkową, którą muszą rozliczyć z fiskusem.

Przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą spotykają się z sytuacjami, kiedy otrzymują jakieś świadczenie bez obowiązku zapłaty. Nie zawsze oznacza to powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Każdorazowo jednak wymaga szczegółowego przeanalizowania takiej możliwości. Błędna ocena wiąże się bowiem z powstaniem zaległości podatkowych. Co należy brać pod uwagę, ustalając czy powstał przychód z nieodpłatnych świadczeń?

Definicja z ustawy

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przychodami jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie. Przychodem jest także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Brak wzajemności

Ustawa o CIT nie zawiera definicji pojęcia „nieodpłatne świadczenia". W celu określenia jego znaczenia warto odwołać się do wyroków sądów administracyjnych. Wynika z nich, że określenie „nieodpłatne świadczenia" należy rozumieć jako zjawiska gospodarcze oraz zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r., FPS 9/02 i z 16 października 2006 r., II FPS 1/06 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 stycznia 2010 r., II FSK 1417/08). Nieodpłatne świadczenie należy rozumieć jako uzyskanie przez podatnika wymiernej korzyści majątkowej niezwiązanej z poniesieniem wydatków, z powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub z inną formą ekwiwalentu (brakiem wzajemności w jakimkolwiek sensie).

Nieodpłatne świadczenie występuje więc wtedy, gdy brak jest ekwiwalentnego świadczenia, rozumianego jako uzyskanie jakiejkolwiek korzyści, nie tylko w formie pieniężnej. Chociaż kwestia ta może się wydawać nieskomplikowana, w praktyce często jest przedmiotem wątpliwości.

Przykład

Spółka A zamierza wynajmować od innej spółki przestrzeń biurową przez okres co najmniej pięciu lat. W wyniku negocjacji strony ustaliły, że spółce A będą przysługiwać trzy miesiące bezczynszowego wynajmu. Czy w ten sposób uzyskuje ona nieodpłatne świadczenie i jest zobowiązana do rozpoznania przychodu?

W analizowanej sytuacji należy mieć na uwadze, że usługa najmu jest świadczeniem o charakterze ciągłym i jako taka powinna być rozpatrywana w pełnym okresie jej świadczenia, tj. przez pięć lat. Na skutek wynegocjowania przez spółkę A okresu bezczynszowego nie powstało oddzielne, nieodpłatne świadczenie, ale została zmniejszona cena za całą usługę. W konsekwencji zawarcia umowy w takim kształcie spółka A nie uzyskała przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Stanowisko to zostało potwierdzone m.in. interpretacją dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 stycznia 2018 r. (0111-KDIB1-3.4010.460.2017.2.IZ).

Przekształcenie nabywcy

Kolejnym przykładem, gdy podatnik nie jest zobligowany do zapłaty za otrzymywane towary czy usługi, z których korzysta, są transakcje zawierane podczas wszelkiego rodzaju przekształceń. W takiej sytuacji zobowiązanie zostało wprawdzie opłacone, ale przez podmiot, który już nie istnieje. Przedsiębiorca powstały na skutek przekształcenia jedynie korzysta z przedmiotu umowy.

Przykład

Jednoosobowa działalność gospodarcza została przekształcona w spółkę z o.o. To doprowadziło do sytuacji, gdy część zobowiązań uregulowała osoba fizyczna, ale będzie z nich korzystać nowo utworzona spółka z o.o. Czy spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń?

Jak wskazuje art. 5842 § 1 kodeksu spółek handlowych, skutkiem przekształcenia jest przejście wszelkich praw oraz obowiązków przedsiębiorcy przekształcanego na spółkę. Mamy tu do czynienia z sukcesją uniwersalną, która oznacza, że w momencie przekształcenia stroną umów o dostawę towarów oraz umów o świadczenie usług zawartych przez przedsiębiorcę przekształcanego stała się automatycznie spółka przekształcona. Spółka przekształcona stała się z mocy prawa odbiorcą towarów i usług dostarczonych przez podmioty trzecie po dniu przekształcenia. Podstawowym warunkiem, aby uznać daną kategorię przysporzenia za świadczenie nieodpłatne, jest zupełny brak ekwiwalentności świadczeń.

W analizowanej sytuacji otrzymane towary czy usługi nie są otrzymywane nieodpłatnie. Podmiot, który je dostarcza, uzyskał zapłatę od przedsiębiorcy będącego poprzednikiem prawnym spółki przekształconej. W konsekwencji, spółka powstała na skutek przekształcenia nie uzyskała przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Stanowisko to zostało potwierdzone m.in. interpretacją dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 grudnia 2017 r. (0115-KDIT2-3.4010.307.2017.1.MK).

Nakłady poczynione przez najemcę

Najemcy niejednokrotnie dostosowują wynajmowaną przestrzeń biurową do swoich potrzeb. Po rozwiązaniu umowy nie zawsze mają możliwość lub chęć zabrania ze sobą wszystkich poczynionych nakładów. Część wprowadzonych przez nich zmian pozostaje więc w nieruchomości.

Przykład

Spółka X wynajmuje biuro od spółki Y. Na potrzeby swojej działalności dostosowała je do firmowego wystroju oraz standardów wymaganych przez kierownictwo. W związku z tym ponosiła nakłady na klimatyzację oraz wygląd ścian i podłóg. Po rozwiązaniu umowy spółka X zdecydowała się zabrać jedynie rzeczy w żaden sposób nieprzytwierdzone. Pozostałe nakłady, na skutek zawartego porozumienia, pozostawia do dyspozycji właścicielowi nieruchomości (spółce Y) bez obowiązku dopłaty.

W tym przypadku kluczową kwestią jest przysporzenie majątkowe. Czy spółka Y uzyskała realne korzyści? Może tak być, ale nie zawsze. W niektórych przypadkach nakłady pozostawione przez najemcę nie przedstawiają dla wynajmującego żadnej wartości, co więcej, mogą wiązać się z koniecznością poniesienia kosztów ich usunięcia. Nowy najemca z dużym prawdopodobieństwem nie będzie zainteresowany aranżacją przestrzeni wykonaną i spersonalizowaną pod spółkę X. W konsekwencji, spółka będąca właścicielem nieruchomości nie uzyska przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Wynika to m.in. z interpretacji dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 grudnia 2017 r. (0114-KDIP2-1.4010.307.2017.1.AJ).

Za każdym razem, gdy przedsiębiorca uzyskuje coś bez obowiązku zapłaty, istnieje konieczność przeanalizowania przepisów o nieodpłatnych świadczeniach. Należy wtedy zwrócić uwagę, czy z perspektywy prawa podatkowego świadczenie rzeczywiście ma charakter nieodpłatny (nie występuje żaden ekwiwalent) i czy podatnik uzyskuje w ten sposób jakąkolwiek korzyść majątkową.

Autorka jest młodszą konsultantką podatkową w ECDDP Sp. z o.o. www.ecddp.com

podstawa prawna: art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jen. DzU z 2017 r. poz. 2343 ze zm.)

masz pytanie, wyślij e-mail: tygodnikpodatki@rp.pl

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA