Zmiany w polityce rachunkowości jednostki - od kiedy będą miały skutek

Zasady dotyczące wprowadzania zmian w polityce rachunkowości zostały doprecyzowane w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 7 „Zmiany zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawianie błędów, zdarzenia następujące po dniu bilansowym – ujęcie i prezentacja". Celem standardu jest, przede wszystkim, określenie zasad ujmowania przez jednostki kontynuujące działalność w księgach rachunkowych i rocznych sprawozdaniach finansowych skutków zmian zasad (polityki) rachunkowości i zmian wartości szacunkowych.

Czytaj także: Polityka rachunkowości a podatkowe rozliczenia

Obowiązkowa dokumentacja

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o rachunkowości (dalej: uor), każda jednostka prowadząca księgi rachunkowe powinna posiadać dokumentację opisującą w języku polskim przyjęte przez nią zasady (politykę) rachunkowości, dotyczące m.in.:

1) określenia roku obrotowego i wchodzącego w jego skład okresów sprawozdawczych,

2) metod wyceny aktywów i  pasywów oraz ustalania wyniku finansowego (w tym także sposobu ustalania wartości szacunkowych, np. wartości godziwej, okresów lub stawek amortyzacyjnych, odpisów aktualizujących wartości składników aktywów na skutek jej utraty czy rezerw oraz stosowania uproszczeń),

3) sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym co najmniej:

a) zakładowego planu kont, ustalającego wykaz kont księgi głównej, przyjęte zasady klasyfikacji zdarzeń, zasady prowadzenia ksiąg pomocniczych oraz ich powiązania z kontami księgi głównej,

b) wykazu ksiąg rachunkowych, a przy prowadzeniu ksiąg przy użyciu komputera – wykazu zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe na informatycznych nośnikach danych z określeniem ich struktury, wzajemnych powiązań oraz ich funkcji w organizacji całości ksiąg rachunkowych i w procesach przetwarzania danych,

c) opisu systemu przetwarzania danych, a przy prowadzeniu ksiąg przy użyciu komputera – opisu systemu informatycznego, zawierającego wykaz programów, procedur lub funkcji, w zależności od struktury oprogramowania wraz z opisem algorytmów i parametrów oraz programowych zasad ochrony danych, w tym metod zabezpieczenia dostępu do danych i systemu ich przetwarzania, a ponadto określenie wersji oprogramowania i daty rozpoczęcia jego eksploatacji,

4) systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów, w tym dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów stanowiących podstawę dokonanych w nich zapisów.

Ewoluuje firma i jej otoczenie

Księgi jednostki powinny być prowadzone tak, aby rzetelnie i jasno przedstawiały sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy. Pracownicy działu księgowego powinni więc móc opierać się na dopasowanej do profilu działalności firmy polityce rachunkowości. Potrzeby wprowadzania zmian do przyjętej dokumentacji mogą często występować we wczesnych stadiach rozwoju działalności – gdy firma rozwija się, zmienia profil, wprowadza nowe struktury, systemy itp. Zmiany mogą być także podyktowane decyzją o zmianie planu kont bądź poszerzeniem działalności.

Przykład

Jednostka ma zamiar rozpocząć wynajem nowo zakupionej nieruchomości inwestycyjnej. Do jej polityki rachunkowości należy dodać zapis dotyczący m.in. metody wyceny nowego składnika aktywów.

Często zdarza się tak, że w trakcie prowadzenia działalności jednostka zauważa pewne uproszczenia, które może zastosować, bądź odwrotnie – w określonych obszarach księgowych pojawia się potrzeba wprowadzenia szczegółowych zasad. Uproszczenia mogą wynikać z wielkości danej jednostki. Jeżeli jednostka spełnia kryteria zakwalifikowania jej do grupy tzw. jednostek małych czy mikro, przysługuje jej możliwość stosowania wielu uproszczeń w zakresie wyceny i sprawozdawczości – w polityce rachunkowości należy określić, z których konkretnie jednostka zamierza skorzystać. Doprecyzowanie zasad rachunkowości stosowanych w firmie może wystąpić np. podczas wprowadzania nowego komputerowego systemu finansowo-księgowego.

Zmiany nie tylko wynikają z wewnętrznych potrzeb danego przedsiębiorstwa, mogą wynikać również z odgórnych zaleceń. Spółki należące do grup kapitałowych często wprowadzają zmiany w przyjętej dokumentacji rachunkowości, aby polityka całej grupy stała się jak najbardziej jednolita. Ułatwia to wiele rozliczeń międzygrupowych oraz wprowadza ład i łatwość w przygotowaniu pakietów konsolidacyjnych.

W praktyce dokonywane przez jednostki zmiany zasad rachunkowości wynikają najczęściej z poniższych przyczyn:

1) dostosowanie się do zasad rachunkowości obowiązujących w grupie kapitałowej,

2) zmiany struktury organizacyjnej,

3) wprowadzenie nowych przepisów prawnych,

4) dostosowanie się do zaleceń kontroli zewnętrznych,

5) dostosowanie się do zaleceń biegłego rewidenta.

Jak to zrobić

Z art. 8 ust. 2 uor wynika wprost, że zmiany zasad (polityki) rachunkowości wchodzą w życie zawsze od pierwszego dnia roku obrotowego, bez względu na datę ich wprowadzenia. Kierownik jednostki decyduje o wprowadzeniu zmian od pierwszego dnia bieżącego bądź następnego okresu sprawozdawczego. Wprowadzenie zmian od pierwszego dnia trwającego już roku obrotowego oznacza, że zmiany należy odnieść do całego roku. Zmian zasad (polityki) rachunkowości dokonuje kierownik jednostki w formie pisemnej. Zmiany polityki rachunkowości wprowadza się:

- uchwałą zarządu w przypadku spółek kapitałowych,

- uchwałą wspólników w spółkach osobowych lub

- zarządzeniem właściciela w firmie osoby fizycznej.

Obowiązek sprawozdawczy

W roku sprawozdawczym, w którym wprowadzono zmiany w polityce rachunkowości, należy pamiętać o szczególnym obowiązku sprawozdawczym. Zgodnie z art. 8 ust. 2 uor, zmiana dotychczas stosowanych rozwiązań wymaga również określenia w informacji dodatkowej wpływu tych zmian na sprawozdania finansowe wymagane innymi przepisami prawa, jeżeli zostały one sporządzone za okres, w którym powyższe rozwiązania uległy zmianie. W takim przypadku w sprawozdaniu finansowym jednostki za rok obrotowy, w którym zmiany te nastąpiły, należy podać przyczyny tych zmian, określić liczbowo ich wpływ na wynik finansowy oraz zapewnić porównywalność danych sprawozdania finansowego dotyczących roku poprzedzającego rok obrotowy, w którym dokonano zmian. Skutki zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości odnosi się na kapitał (fundusz) własny i wykazuje jako zysk (stratę) z lat ubiegłych. Należy także pamiętać o aktualizacji przyjętych zmian we wprowadzeniu do informacji dodatkowej.

W myśl pkt 3.11 KSR nr 7 zmianę zasad (polityki) rachunkowości jednostka ujmuje:

a) stosując pełne podejście retrospektywne w przypadku, gdy zmiany przepisów o rachunkowości, powodujące obligatoryjną zmianę zasad (polityki) rachunkowości, nie zawierają przepisów przejściowych ustalających sposób ich uwzględnienia, gdy jednostka z własnej inicjatywy dokonuje zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości, utraty prawa do stosowania uproszczeń wynikających z przepisów o rachunkowości,

b) zgodnie z przepisami przejściowymi – gdy zmiany przepisów o rachunkowości, powodujące obligatoryjną zmianę zasad (polityki) rachunkowości, ustalają sposób ich uwzględnienia.

Zgodnie z pełnym podejściem retrospektywnym (pkt 3.12 KSR nr 7) jednostka:

a) odnosi skutki zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości na kapitał (fundusz) własny, wykazując je jako zysk (stratę) z lat ubiegłych lub inną pozycję kapitałów (funduszy) własnych, jeżeli tak stanowią inne przepisy o rachunkowości,

b) przekształca retrospektywnie dane porównawcze w sprawozdaniu finansowym,

c) wykazuje skutki zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości w odpowiedniej pozycji zestawienia zmian kapitału (funduszu) własnego, jeżeli zobowiązana jest do jego sporządzania.