Ustawy o podatkach dochodowych wskazują, że momentem zaliczenia kosztów uzyskania przychodów o charakterze pośrednim jest dzień ich poniesienia. Wynika to wprost z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, który stanowi: „Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą." Odpowiednia regulacja znajduje się także w art. 22 ust. 5c ustawy o PIT.
Ewidencja rachunkowa...
Poprawne określenie daty potrącenia kosztu ma istotne znaczenie ze względu na to, iż obowiązkiem podatnika jest właściwe ustalenie dochodu podatkowego w roku podatkowym, za który ustalane jest zobowiązanie podatkowe. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Art. 24 ust. 1 ustawy o PIT natomiast stanowi, że u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.
... a podatkowa kwalifikacja
Z powołanych przepisów nie wynika jednak, że o kwalifikacji podatkowej kosztów decyduje ustawa o rachunkowości. Sądy administracyjne wskazują, że rozwiązania zawarte w art. 9 ustawy o CIT nakładają obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, która służy potrzebom podatkowym (określenie wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku). Przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że pomiędzy przepisami o rachunkowości a wymiarem podatków istnieje związek o charakterze techniczno-formalnym, który sprowadza się do wykorzystywania tego samego systemu ewidencyjnego, tj. ksiąg rachunkowych (WSA w Łodzi w wyroku z 16 listopada 2010 r., I SA/ŁD 915/10) – równolegle dla celów podatkowych i innych właściwych rachunkowości.
W czym tkwi problem
Zasadniczym problemem w sporze o moment potrącenia kosztu podatkowego jest określenie związku między treścią zapisów ksiąg rachunkowych i ustaleniem wyniku finansowego, a zasadami potrącania kosztów uzyskania przychodów wskazanymi w poszczególnych normach ustaw o CIT i o PIT. Odpowiedzi wymaga pytanie, czy o momencie potrącenia kosztu podatkowego decyduje moment ujęcia tego kosztu w księgach rachunkowych na koncie kosztowym i obciążenie tym samym wyniku finansowego danego roku? Trudno o jednoznaczną odpowiedź na tak postanowione pytanie, ze względu na nieprecyzyjność przepisów oraz rozbieżność stanowisk ministra finansów i sądów administracyjnych.
Nieprecyzyjna definicja
Problem ma swoje źródło w definicji dnia poniesienia kosztu. Artykuł 15 ust. 4e ustawy o CIT (odpowiednio art. 22 ust. 5d ustawy o PIT) stanowi, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f–4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.