Jaki kurs do przeliczenia przychodów wyrażonych w walucie obcej

Nie zawsze decyduje data z faktury

Spółka nabyła od podmiotu z siedzibą w Stanach Zjednoczonych usługę marketingową świadczoną przez cały marzec. Usługodawca przesłał spółce fakturę wystawioną 24 marca w dolarach amerykańskich, dokumentującą wykonaną usługę. Jaki kurs waluty powinna zastosować spółka dla celów rozliczenia importu usług w Polsce?

Zgodnie z art. 31a ustawy o VAT zasadniczo do określenia podstawy opodatkowania w walucie obcej stosuje się kurs średni ogłoszony przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli jednak podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, to walutę przelicza się na złote według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

W analizowanym stanie faktycznym obowiązek podatkowy powstał z chwilą zakończenia świadczenia usługi, tj. 31 marca, jednak jeszcze przed tą datą, 24 marca, usługodawca wystawił fakturę dokumentującą wykonaną usługę. Należy zatem rozstrzygnąć, czy do określenia podstawy opodatkowania dla celów rozliczenia importu usług spółka powinna zastosować kurs średni USD ogłoszony przez NBP:

- na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego – tj. na dzień 30 marca, czy

- na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury przez usługodawcę – tj. na dzień 23 marca.

Organy podatkowe konsekwentnie prezentują stanowisko, że faktury wystawiane przez kontrahentów zagranicznych nie stanowią faktur, o których mowa w art. 31a ustawy o VAT i wobec tego w przypadku importu usług zastosowanie znajduje kurs średni ogłoszony na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Tak ostatnio wypowiedziały się przykładowo: Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacjach z 14 października 2015 r. (IBPP2/443-639/15/IK) i z 10 marca 2016 r. (IBPP1/4512-929/15/KJ) oraz Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 8 stycznia 2016 r. (IPPP1/4512-1159/15-2/AW).

Uwaga! Odmienne stanowisko zaprezentował jednak WSA w Poznaniu w wyroku z 19 marca 2015 r. (I SA/Po 1150/14). Mianowicie sąd uznał, że w świetle wykładni językowej przez „fakturę", o której mowa w art. 31a ustawy o VAT, należy rozumieć również fakturę wystawioną przez zagranicznego kontrahenta.

Jednak mając na uwadze, że wskazany powyżej wyrok nie jest elementem ukształtowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, tylko raczej odosobnionym rozstrzygnięciem, to w świetle utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych wydaje się, że w przypadku rozliczania importu usług bezpieczniejsze z perspektywy podatnika jest stosowanie kursu z dnia roboczego poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli w analizowanym przypadku – z 30 marca.

Odmienne postępowanie, polegające na zastosowaniu dla celów rozpoznania importu usług kursu z dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury, może skutkować sporem z organami podatkowymi.

Czasem trzeba poprawić

28 stycznia spółka sprzedała towar innemu polskiemu podatnikowi. W celu udokumentowania tej dostawy 2 lutego spółka wystawiła fakturę w euro. Niestety, okazało się że spółka popełniła błąd i zaniżyła na fakturze kwotę wynagrodzenia o 1000 euro. 20 marca spółka zorientowała się w swoim błędzie i wystawiła fakturę korygującą „in plus" do faktury z 2 lutego. Jaki kurs waluty spółka powinna przyjąć dla celów rozliczenia faktury korygującej w VAT?

Zarówno sądy administracyjne, jak i organy podatkowe przyjmują, że w sytuacji, gdy korekta „in plus" jest robiona w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie wartości obrotu (np.: niewłaściwa stawka podatku, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), to na potrzeby VAT należy ją rozliczyć historycznie, tj. w miesiącu, w którym podatnik rozpoznał pierwotny obowiązek podatkowy.

Konsekwentnie zatem dla celów ustalenia podstawy opodatkowania należy zastosować ten sam kurs waluty, jaki znalazł zastosowanie przy rozpoznawaniu pierwotnego obowiązku podatkowego.

Takie stanowisko potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, przykładowo, Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 2 stycznia 2015 r. (ILPP4/443-528/14-2/BA).

Mając na uwadze, że obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towaru powstał 28 stycznia, zarówno dla celów ustalenia pierwotnej podstawy opodatkowania, jak i jej późniejszej korekty, spółka powinna zastosować kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. z 27 stycznia.

Wynagrodzenie kontrahenta

Spółka z siedzibą w Hiszpanii udzieliła licencji na program komputerowy polskiej spółce z o.o. Według jakiego kursu należy przeliczyć wynagrodzenie w euro wypłacane przez polską spółkę z o.o. na rzecz spółki hiszpańskiej, w celu obliczenia i pobrania podatku u źródła?

W przypadku wypłaty należności licencyjnej przez polską spółkę z o.o. na rzecz zagranicznego kontrahenta – spółki hiszpańskiej – polska spółka zobowiązana jest jako płatnik do obliczenia i pobrania w dniu wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego oraz przekazania pobranej kwoty w złotych na rachunek bankowy właściwego urzędu skarbowego.

Przychody w walutach obcych przelicza się na złote – co do zasady – według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Kwestia kursu stosowanego do przeliczenia przychodu zagranicznego kontrahenta na potrzeby ustalenia podstawy podatku u źródła była od dłuższego czasu przedmiotem sporów między podatnikami i organami podatkowymi. Ci pierwsi stali na stanowisku, że kwoty wynagrodzeń należy przeliczać na złote według zasad ogólnych wskazanych w art. 12 ust. 2 oraz w art. 12 ust. 3a ustawy CIT, co oznacza, że zastosowanie powinien znaleźć średni kurs waluty ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury lub wykonania usługi przez zagranicznego kontrahenta. Organy podatkowe interpretowały to zagadnienie odmiennie. Stały na stanowisku, że mając na uwadze regulację art. 12 ust. 2 ustawy CIT, do przeliczenia na złote kwoty przychodu stanowiącego wynagrodzenie nierezydenta w celu obliczenia i pobrania podatku u źródła, powinien mieć zastosowanie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłaty.

Stanowisko w sporze zajął NSA, potwierdzając ostatecznie (np. w wyroku z 27 maja 2015 r., II FSK 332/13), że dzień wypłaty wynagrodzenia m.in. z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 ustawy CIT stanowi wyłącznie o momencie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaconego wynagrodzenia. Oznacza to, że do przeliczenia należy stosować średni kurs waluty ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury lub wykonania usługi przez kontrahenta zagranicznego (tutaj: spółkę hiszpańską).

Usługi marketingowe płacone w euro

Spółka z o.o. nabyła od podmiotu z siedzibą w Niemczech usługę marketingową. Usługodawca przesłał spółce fakturę w euro, dokumentującą wykonaną usługę. Jaki kurs waluty spółka powinna zastosować dla celów CIT?

Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Ustawa o CIT definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem „dzień poniesienia kosztu". Jest to dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Literalne brzmienie art. 15 ust. 4e ustawy o CIT nie pozostawia wątpliwości, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który (a nie w którym) ujęto koszt w księgach rachunkowych. Przepis ten decyduje zatem o podatkowym momencie potrącenia kosztów, tj. o dacie powstania kosztu podatkowego, a nie o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Gdyby ustawodawca zdecydował się użyć sformułowania „dzień, w którym ujęto koszt", należałoby twierdzić, że koszt taki należy rozpoznać w momencie, w którym przeprowadzono samą operację księgowania.

Tym samym na potrzeby ewidencji w księgach rachunkowych kosztów z faktur i innych dowodów księgowych wystawianych w walutach obcych przez zagranicznych kontrahentów podatnicy powinni stosować średni kurs wymiany waluty obcej ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury lub innego zagranicznego dowodu księgowego dokumentującego poniesienie kosztu.

Pensja nie zawsze w polskiej walucie

Osoba fizyczna uzyskuje przychody z pracy w walucie obcej. Jak je wykazać w zeznaniu rocznym?

Osoby, które mają miejsce zamieszkania w Polsce, i z tego tytułu posiadają w Polsce rezydencję podatkową, podlegają opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Dlatego też co do zasady muszą w Polsce rozliczyć dochody uzyskane za granicą. Przy rozliczeniu uwzględnia się umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Gdy przychód osiągnięty jest w walucie obcej, na potrzeby rozliczenia PIT od tych przychodów, należy je przeliczyć na złote.

Ogólną zasadą dotyczącą opodatkowania osób zamieszkujących na stałe bądź dłużej niż pół roku na terenie Polski (więcej niż 183 dni), jest obowiązek rozliczenia uzyskanych przez nich dochodów (przychodów) w Polsce. Dotyczy to wszystkich dochodów (przychodów), niezależnie od tego czy zostały one uzyskane na terenie Polski, czy za granicą. Sposób opodatkowania zarobków uzyskanych za granicą zależy od treści umów międzynarodowych, które Polska zawarła z państwem, w którym podatnik pracował (lub uzyskał dochód z innego źródła). Umowy te mają na celu zapobieganie podwójnemu opodatkowaniu i są realizowane za pomocą jednej z dwóch metod rozliczeniowych: wyłączenia z progresją lub proporcjonalnego odliczenia.

Przychody wyrażone w walutach obcych zasadniczo przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych, ogłoszonego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. W pierwszej kolejności należy zatem ustalić dzień uzyskania przychodu. Co do zasady jest nim dzień otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniędzy i wartości pieniężnych oraz wartości otrzymanych świadczeń. Następnie należy zastosować odpowiedni kurs ogłaszany przez NBP, czyli średni kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

W praktyce, przy uzyskiwaniu przychodu z pracy w walucie obcej będzie to dzień poprzedzający dzień wpływu środków na rachunek bankowy. Zarobki w walucie trzeba przeliczyć bez względu na to, czy pracownik ma na rachunku złote czy inną walutę.

Jest to szczególnie istotne dla pracowników mających umowy o pracę zawarte z podmiotami zagranicznymi, a nie z ich polskimi oddziałami czy spółkami zagranicznymi, czyli dla pracowników, którzy rozliczają zaliczki na PIT samodzielnie.

Emerytura z innego kraju

Osoba fizyczna uzyskuje przychody z zagranicznej emerytury w walucie obcej. Jak je rozliczyć?

Świadczenia emerytalno-rentowe przesyłane polskiemu świadczeniobiorcy z innego kraju, zazwyczaj trafiają na jego polski rachunek bankowy. Wtedy to bank działa jak ZUS wypłacający polską emeryturę, tzn. bank, podobnie jak ZUS, rozlicza podatek i składki na ubezpieczenie zdrowotne za swojego klienta-świadczeniobiorcę.

Podstawą do naliczania zaliczek na PIT i składek na ubezpieczenie zdrowotne będzie wyrażona w złotych kwota faktycznego wpływu na rachunek bankowy w banku pośredniku. Zarówno w przypadku prowadzonego przez bank dla świadczeniobiorcy rachunku denominowanego w złotych, jak i rachunku prowadzonego w innej walucie, podstawa do naliczenia zaliczek i składek będzie określana przez bank jednolicie. Podobnie jak przy umowie o pracę, wskazana podstawa będzie wyliczana przy użyciu kursu średniego NBP. Stosuje się przy tym kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień, w którym, po potrąceniu przez bank zaliczek i składek, kwoty świadczeń są pozostawione do dyspozycji świadczeniobiorcy na jego rachunku.