Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 sierpnia 2017 r. (II FSK 3697/14).

Spółka, która zamierzała przekształcić swoją formę prawną ze spółki akcyjnej na spółkę jawną, wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC). We wniosku wskazała, że wspólnikami nowo powstałej spółki jawnej będą akcjonariusze spółki akcyjnej istniejący w chwili jej przekształcenia, a jej majątek zasadniczo nie ulegnie zmianie w związku z przekształceniem. Zdaniem spółki, w tych okolicznościach przekształcona spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty tego podatku. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie zgodził się jednak ze stanowiskiem przedstawionym we wniosku.

Organ stwierdził, że przekształcenie spółki kapitałowej w osobową będzie podlegać opodatkowaniu PCC w każdym przypadku, gdy jako wkład do osobowej spółki przekształconej zostanie wniesiony cały majątek kapitałowej spółki przekształcanej, na który będzie się składać zarówno opodatkowany kapitał zakładowy, jak i nieobjęte zakresem przedmiotowym ustawy o PCC środki zgromadzone na innych niż zakładowy kapitałach spółki oraz mienie nabyte przez spółkę w toku jej działalności. Co więcej, organ uznał, że operacja ta nie może korzystać ze wyłączenia z opodatkowania przewidzianego dla przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową. Spółka wniosła na tę interpretację skargę do WSA.

Także WSA nie zgodził się ze stanowiskiem spółki i oddalił skargę. Podatnik złożył więc skargę kasacyjną do NSA, który przyznał rację organowi i oddalił skargę kasacyjną. Zdaniem NSA, stwierdzenia, że przekształcenie nie skutkuje żadnym przysporzeniem majątkowym po stronie spółki osobowej ze względu na przejęcie tylko struktury kapitału spółki akcyjnej, tj. kapitału zakładowego i zapasowego, nie można pogodzić z treścią art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ustawy o PCC, który jednoznacznie stanowi, iż podstawą opodatkowania przy przekształceniu spółki jest wartość wkładu do spółki osobowej. Nie można go również pogodzić z przepisem art. 1 ust. 3 pkt 3 tej ustawy, który przewiduje, że za zmianę umowy spółki uważa się przekształcenie spółki, jeżeli jego wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej. NSA zauważył także, że warto zwrócić uwagę na tendencję zmieniających się regulacji dotyczących omawianego problemu, zwłaszcza, że działania prawodawcze na poziomie Unii Europejskiej zmierzają do harmonizacji prawodawstwa dotyczącego podatków pośrednich od zgromadzenia kapitału, aby w możliwie jak największym stopniu wyeliminować czynniki, które mogą zagrażać konkurencji lub utrudniać swobodny przepływ kapitału.

Autorka jest współpracowniczką zespołu zarządzania wiedzą podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Romuald Rzeszutko, konsultant w dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte

Zarzewiem sporu w komentowanej sprawie były regulacje dotyczące opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC) przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę jawną. We wniosku o interpretację, a później w kolejnych pismach procesowych podatnik starał się dowieść, że w myśl przepisów ustawy o PCC sytuacja, w której przy przekształceniu spółki akcyjnej w spółkę jawną suma kapitałów zakładowego i zapasowego spółki przekształcanej będzie odpowiadała majątkowi spółki przekształconej, nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w PCC z tytułu takiej operacji. Dodatkowo, wnioskodawca podniósł argument o uznaniu przez polskiego ustawodawcę spółki jawnej za spółkę kapitałową według Dyrektywy 2008/7/WE dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału. Zgodnie z tym poglądem, przekształcenie spółki akcyjnej w spółkę jawną, jako przekształcenie spółki kapitałowej w inny rodzaj spółki kapitałowej, byłoby wyłączone z opodatkowania PCC zgodnie z art. 5 ust. 1 lit. d pkt (i) Dyrektywy 2008/7/WE.

Nie ujmując doniosłości twierdzeniom podatnika odnoszącym się do przepisów krajowych, warto zatrzymać się nad argumentacją związaną z nieskorzystaniem przez polskiego ustawodawcę z uprawnienia do wyłączenia spółek osobowych z zakresu znaczeniowego pojęcia spółki kapitałowej zgodnie z art. 9 Dyrektywy 2008/7/WE. Kwestia ta wywołała duże rozbieżności w orzecznictwie administracyjnym. Można tu odnotować dwa odmienne podejścia. Zgodnie z pierwszym z nich, ustawodawca krajowy skorzystał z uprawnienia przyznanego mu w art. 9 Dyrektywy 2008/7/WE (tak np. NSA w wyroku z 6 lutego 2015 r., II FSK 227/13 i z 18 sierpnia 2015 r., II FSK 2510/13). Zwolennicy tego poglądu wskazywali przede wszystkim na wprowadzenie w związku akcesją do UE art. 1a ustawy o PCC, w którym w pkt 1 i 2 rozróżniono pojęcia spółek osobowych i kapitałowych. Według odmiennej koncepcji, Polska nie skorzystała z możliwości wyłączenia spółek osobowych z zakresu znaczeniowego pojęcia spółki kapitałowej w rozumieniu Dyrektywy 2008/7/WE (tak np. NSA w wyroku z 25 lutego 2015 r., II FSK 126/13 i z 25 października 2016 r., II FSK 2562/14). Na poparcie tej tezy przytaczano z kolei m.in. jednolite objęcie zakresem przedmiotowym PCC wszystkich rodzajów spółek, zarówno osobowych, jak i kapitałowych oraz wyłącznie wspomagający charakter słowniczka z art. 1a ustawy o PCC przytaczanego przez zwolenników przeciwnej tezy.

Autopromocja
Historia Uważam Rze

Teraz z darmową dostawą i e‑wydaniem gratis!

ZAMÓW

Wskazane rozbieżności w odniesieniu do spółki jawnej rozstrzygnął ostatnio Naczelny Sąd Administracyjny. Na kanwie komentowanej sprawy 15 maja 2017 r. została wydana uchwała siedmiu sędziów (II FPS 1/17), zgodnie z którą Polska jako kraj członkowski Unii Europejskiej skorzystała z opcji przewidzianej w art. 9 Dyrektywy 2008/7/WE i nie uznała spółek jawnych za spółki kapitałowe. Skutkiem tego, w myśl regulacji krajowych, zmiany umowy spółki polegające na przekształceniu spółki akcyjnej w spółkę jawną podlegają opodatkowaniu PCC. W związku z podjęciem uchwały przez siedmiu sędziów NSA, wydanie negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia w komentowanym orzeczeniu było już tylko formalnością. Co więcej, taki pogląd będzie wiązał również pozostałe składy sądów administracyjnych do czasu podjęcia przeciwnej uchwały przez NSA w wyniku ponownego przedstawienia tego zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi sędziów NSA. Alternatywnie można jeszcze liczyć na wyrażenie odmiennego zdania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, gdyby zostało do niego skierowane pytanie prejudycjalne, tak jak to już miało miejsce w odniesieniu do statusu spółek komandytowo-akcyjnych na gruncie Dyrektywy 2008/7/WE (wyrok z 22 kwietnia 2015 r. w sprawie Drukarnia Multipress, sygn. C-357/13).