Wydaje się więc, że zdaniem NSA niedopuszczalne byłoby, żeby główny wykonawca uzyskiwał nadmierną korzyść –zwrot całej wartości usługi brutto (123 000 zł) przy jednoczesnej możliwości odliczenia (co odpowiadałoby dodatkowej korzyści w wysokości 23 000 zł). Nie ma jednak dostatecznych podstaw, aby ta okoliczność miała znaczenie dla rozliczeń podatkowych. Dla powstania prawa do odliczania bez znaczenia powinno być bowiem źródło finansowania danego wydatku. Sfinansowanie nabycia nie z własnych środków, ale ze źródła zewnętrznego, nie powinno tego prawa pozbawiać (jeżeli jest spełniona przesłanka z art. 86 ustawy o VAT). Jest to podkreślone w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 6 października 2005 r. (C-204/03 Komisja przeciwko Hiszpanii). Są wykluczył w nim ograniczenie możliwości odliczenia VAT od zakupów finansowanych subwencjami. Podobnie należy uznać w przedstawionym przypadku. Natomiast NSA sformułował de facto dodatkową przesłankę do odliczenia nieprzewidzianą w obowiązujących przepisach, co jest niedopuszczalne.
Ponadto, przyjęcie tego punktu widzenia mogłoby doprowadzić do zanegowania tego prawa w każdym przypadku gdy zakup jest sfinansowany poprzez odszkodowanie od innego podmiotu (jeżeli to odszkodowanie obejmuje wartość brutto danego świadczenia). Byłoby to sprzeczne z przyjętą praktyką, np. w przypadku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej naprawę powypadkową samochodu finansowaną przez ubezpieczyciela. Możliwość odliczenia nie jest wtedy kwestionowana, nawet jeśli odszkodowanie zawierałoby w danym przypadku także kwotę VAT (por. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 kwietnia 2014 r., IBPP2/443-50/14/KO).
...czy Skarbu Państwa
W przypadku przyjęcia stanowiska NSA – przedstawionego w przykładzie nr 2 – zapłata uiszczana przez pierwotnego podwykonawcę jest taka sama jak w przypadku rozwiązania proponowanego przez podatnika (w przykładzie nr 1). Fiskus natomiast zyskuje de facto kwotę 23 000 zł, a więc wartość podatku zawartego na fakturze od podwykonawcy zastępczego, która nie zostanie odliczona.
Jest to sprzeczne z zasadą neutralności VAT. Reguła ta uwalnia przedsiębiorcę od podatku należnego lub zapłaconego w ramach jego działalności, poprzez jego przerzucenie na konsumenta (patrz wyrok TSUE z 6 lipca 2006 r., C 439/04 i C 440/04 połączone sprawy Axel Kittel oraz Recolta Recycling SPRL). Dopóki więc dana czynność znajduje się w ramach obrotu profesjonalnego, to prawo do odliczenia powinno przysługiwać (jeżeli mamy do czynienia z dalszym wykonywaniem czynności objętych VAT). W przypadku przyjęcia stanowiska NSA, podatek nie byłby odliczany, mimo że nie doszło do ostatecznej konsumpcji usługi, co jest niedopuszczalne. ?
podstawa prawna: art. 86 ust. 1 i art. 88 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2017 r., poz. 1221 ze zm.)
Michał Samborski, doradca podatkowy w ECDDP sp. z o.o. www.ecddp.com