Podatek u źródła: co dają oświadczenie płatnika i opinia organu

O zmianach w zakresie podatku u źródła pisaliśmy już 2 stycznia („Rewolucyjne zmiany w podatku u źródła"), 9 stycznia („Jak dochować należytej staranności") i 16 stycznia („Czy nowe zasady poboru i zwrotu daniny zamrożą pieniądze firm").

Większość z nich weszła w życie 1 stycznia 2019 r. Wyjątkiem są zmiany w zakresie nowych zasad poboru podatku u źródła, które będą obowiązywać od 1 lipca 2019 r. Od tego dnia płatnicy będą zobowiązani do pobierania poboru podatku u źródła według stawek wynikających z polskich przepisów (co do zasady, 20 proc. lub 19 proc.), nawet w przypadku spełnienia warunków do stosowania zwolnienia lub stawki obniżonej z UPO, jeżeli tylko łączna kwota należności wypłacanych na rzecz danego kontrahenta przekroczy kwotę 2 mln zł.

W tym zakresie ustawodawca przewidział jednocześnie dwie możliwości niepobierania podatku w stawce wynikającej z polskich przepisów, nawet w przypadku przekroczenia limitu 2 mln zł.

Nowe przepisy przewidują bowiem, że nawet w przypadku przekroczenia limitu 2 mln zł nie będzie obowiązku poboru podatku, jeżeli spełniona zostanie jedna z dwóch okoliczności, tj.:

1) płatnik złoży oświadczenie o spełnianiu warunków do niepobierania podatku/stosowania stawki obniżonej lub zwolnienia;

2) podatnik (lub płatnik) uzyska opinię naczelnika urzędu skarbowego o stosowaniu zwolnienia.

Oświadczenie

Pierwszą możliwością w zakresie niestosowania limitu 2 mln zł jest złożenie przez płatnika oświadczenia o spełnieniu warunków do stosowania zwolnień/stawek obniżonych (art. 26 ust. 7a ustawy o CIT).

Oświadczenie będzie składane w formie elektronicznej, osobno w stosunku do danego kontrahenta (przed dokonaniem płatności) i będzie ważne, co do zasady, dwa miesiące.

Przykład

Zakładając, że polski podmiot dokonuje płatności na rzecz pięciu kontrahentów zagranicznych, to chcąc skorzystać z trybu niepobierania podatku, będzie on musiał złożyć sześć oświadczeń dla danego kontrahenta w ciągu roku, co razem daje 30 oświadczeń. (...)

Oświadczenie będzie składane przez kierownika jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości, który będzie podawał pełnioną przez siebie funkcję. Nie jest dopuszczalne złożenie oświadczenia przez pełnomocnika.

Uwaga! W przypadku zarządu wieloosobowego, oświadczenie składają wszyscy członkowie zarządu.

W świadczeniu muszą znaleźć się informacje wskazujące, że:

1) podmiot posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2) po przeprowadzeniu weryfikacji podmiot nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek dotyczących m.in. podlegania opodatkowaniu w państwie rezydencji i statusu beneficial owner kontrahenta.

Składając oświadczenie, płatnik bierze więc na siebie całą odpowiedzialność za prawdziwość dokumentów i informacji otrzymanych od kontrahenta zagranicznego. Dodatkowo, płatnik zobowiązuje się do „weryfikacji" ww. informacji i dokumentów. Przepisy nie przewidują przy tym zasad, według których taka weryfikacja powinna być prowadzona. Organy podatkowe zawsze będą miały możliwość podważenia prawidłowości przeprowadzonej weryfikacji.

Co ważne, za podanie w oświadczeniu nieprawdziwych informacji bądź nieprzeprowadzenie prawidłowej weryfikacji przewidziane zostały surowe sankcje, zarówno w wymiarze karnoskarbowym, jak i podatkowym (o tym w dalszej części artykułu).

Opinia o stosowaniu zwolnienia

Drugą możliwością niepobierania podatku po przekroczeniu limitu 2 mln zł jest uzyskanie opinii o stosowaniu zwolnienia, zgodnie z art. 26b ustawy o CIT. Opinii nie będzie można uzyskać w stosunku do wszystkich wypłacanych należności, ale jedynie w stosunku do należności wypłacanych do podmiotów powiązanych i korzystających ze zwolnień w zakresie poboru podatku, o których jest mowa w art. 21 ust. 3 i art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Opinia nie będzie więc mogła dotyczyć w ogóle płatności do podmiotów niepowiązanych oraz nie będzie mogła dotyczyć należności innych niż odsetki, należności licencyjne i dywidendy.

Z wnioskiem o wydanie opinii będzie mógł wystąpić podatnik (podmiot zagraniczny), a płatnik będzie miał taką możliwość tylko w przypadku, gdy podatek zostanie zapłacony przez niego z jego własnych środków, tj. jeżeli płatnik poniesie ciężar ekonomiczny tego podatku (taka możliwość wystąpi tylko wtedy, jeżeli w umowach z kontrahentami będzie zawarta tzw. klauzula gross-up).

Pierwszym z warunków uzyskania opinii, które muszą zostać spełnione, jest wykazanie, że w danej sytuacji spełnione są ogólne warunki dla skorzystania ze zwolnienia od wypłat do podmiotów powiązanych, tj. warunki opisane odpowiednio w art. 21 ust. 3-9, art. 22 ust. 4-4d i 6 ustawy o CIT (m.in. dotyczące posiadania odpowiedniej liczby udziałów czy też otrzymania od kontrahenta oświadczeniu o niekorzystaniu przez niego ze zwolnień podatkowych w państwie jego rezydencji).

Wniosek o wydanie opinii powinien zawierać analogiczne oświadczenia i dokumenty, jak wniosek o zwrot podatku, opisane w art. 28b ustawy o CIT (m.in. oświadczenie beneficial owner, oświadczenie o prowadzeniu rzeczywistej działalności gospodarczej oraz oświadczenie o zgodności z prawdą faktów przedstawionych we wniosku oraz o zgodności z oryginałem dokumentacji załączonej do wniosku).

Opinia będzie wydawana w terminie sześciu miesięcy od daty złożenia wniosku (w formie elektronicznej) i będzie, co do zasady, ważna przez 36 miesięcy (lub do czasu zmiany okoliczności wskazanych we wniosku). Wniosek o wydanie opinii będzie podlegał opłacie w wysokości 2000 zł.

Przepisy wskazują ponadto okoliczności, w których organ podatkowy będzie mógł odmówić wydania opinii. Odmowa będzie następowała w szczególności, w przypadku:

1) niespełnienia przez podatnika warunków określonych w art. 21 ust. 3-9 lub art. 22 ust. 4-6;

2) istnienia uzasadnionych wątpliwości co do zgodności ze stanem rzeczywistym dołączonej do wniosku dokumentacji lub oświadczenia podatnika, że jest rzeczywistym właścicielem należności;

3) istnienia uzasadnionego przypuszczenia wydania decyzji z zastosowaniem art. 119a ordynacji podatkowej (o.p.), środków ograniczających umowne korzyści lub art. 22c, przy czym w przypadku uzasadnionego przypuszczenia wydania decyzji z zastosowaniem art. 119a o.p. lub środków ograniczających umowne korzyści art. 14b § 5c o.p. stosuje się odpowiednio;

4) istnienia uzasadnionego przypuszczenia, że podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 2, nie prowadzi rzeczywistej działalności gospodarczej w kraju siedziby tego podatnika dla celów podatkowych, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że bardzo ogólne brzmienie przepisu może prowadzić do sytuacji, w której organ będzie mógł praktycznie zawsze odmówić wydania opinii. Oczywiście na odmowę będzie przysługiwała skarga do WSA, niemniej jednak z całą pewnością postępowanie skargowe znacząco wydłuży proces uzyskania opinii.

Podanie nieprawdy lub zatajenie prawdy w zakresie wniosku o wydanie opinii będzie również podlegało penalizacji na podstawie przepisów karnoskarbowych, o czym jest mowa poniżej.

Odpowiedzialność

Oba wskazane powyżej tryby związane z możliwością niepobierania podatku z całą pewnością stanowią duże uproszczenie dla podatników zagranicznych i polskich płatników w zakresie rozliczeń należności podlegających podatkowi u źródła, a co za tym idzie, wielu przedsiębiorców będzie zainteresowanych składaniem oświadczeń lub uzyskaniem opinii.

Poza preferencjami, związanymi z wyborem jednego z ww. trybów, przepisy przewidują jednak szeroki zakres odpowiedzialności.

Kluczowe są w tym zakresie nowe przepisy kodeksu karnego skarbowego (k.k.s.). Zgodnie bowiem z art. 56d § 1 k.k.s., kto podaje nieprawdę lub zataja prawdę składając: