Ma konto „Wynik finansowy" 60 000 zł
Saldo Wn na koncie „Rozliczenie wyniku finansowego" oznacza, że strata bilansowa w wysokości 60 000 zł wykazana w sprawozdaniu finansowym za 2019 r. została zatwierdzona, ale niepokryta. Saldo to pozostaje nierozliczone do końca roku obrotowego. Jeśli sprawozdanie finansowe za 2020 r. wykaże zysk netto, to wówczas na podstawie uchwały podjętej w 2021 r. strata za 2019 r. będzie mogła zostać rozliczona z tym zyskiem, co potwierdzą stosowne zapisy w księgach rachunkowych 2021 r.
Kapitał zapasowy lub rezerwowy
W spółkach kapitałowych strata bilansowa może zostać pokryta z kapitału zapasowego lub kapitału rezerwowego. Rozwiązanie to jest szczególnie zasadne w przypadku spółki akcyjnej, która jest zobowiązana zasilać kapitał zapasowy utworzony na pokrycie straty w sposób określony przez art. 396 § 1 ksh, tj. w wysokości co najmniej 8 proc. zysku za dany rok obrotowy, dopóki kapitał ten nie osiągnie co najmniej jednej trzeciej kapitału zakładowego. Natomiast w przypadku spółki z o.o. nic nie stoi na przeszkodzie, aby kapitał na ten cel był tworzony dobrowolnie.
Pokrycie straty bilansowej kapitałem zapasowym/kapitałem rezerwowym jest neutralne podatkowo, ponieważ:
? przekazanie zysku netto na utworzenie i zasilenie kapitału zapasowego oraz kapitału rezerwowego nie stanowi przychodu dla spółki i wspólnika (akcjonariusza),
? późniejsze pokrycie straty bilansowej z kapitału zapasowego lub kapitału rezerwowego także nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego po stronie spółki i wspólnika (akcjonariusza).
Przykład 3.
Ze sprawozdania finansowego spółki z o.o. za 2019 r. wynika strata bilansowa w wysokości 200 000 zł. 5 maja 2020 r. strata została zatwierdzona uchwałą podjętą przez zgromadzenie wspólników. W tym samym dniu wspólnicy podjęli również uchwałę o pokryciu straty z kapitału zapasowego, którego wysokość wynosiła 500 000 zł.
Zapisy w księgach rachunkowych maja 2020 r.:
1. PK – przeksięgowanie straty bilansowej w związku z podjęciem uchwały o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za 2019 r. (pod datą 5 maja 2020 r.)
Wn konto „Rozliczenie wyniku finansowego" 200 000 zł
Ma konto „Wynik finansowy" 200 000 zł
2. PK – pokrycie straty bilansowej kapitałem zapasowym (pod datą 5 maja 2020 r.)
Wn konto „Kapitał zapasowy" 200 000 zł
Ma konto „Rozliczenie wyniku finansowego" 200 000 zł
Dopłaty wspólników
W spółce z o.o. strata bilansowa może być również pokryta dopłatami wniesionymi przez wspólników. Możliwość ta nie dotyczy spółki akcyjnej.
Zasady wnoszenia dopłat do kapitału w spółce z o.o. określają przepisy art. 177 – art. 179 ksh. Na ich podstawie dopłaty mogą być wnoszone przez wspólników spółki tylko wówczas, gdy przewiduje to umowa spółki, przy czym powinny być one nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów.
Uwaga!
Dopłaty do kapitału, co do zasady mają charakter zwrotny, z wyjątkiem sytuacji w której dopłata wymagana jest na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym spółki (art. 179 § 1 ksh).
Dla spółki z o.o., do której są wnoszone dopłaty w trybie art. 177 – art. 179 ksh fakt ich otrzymania jest neutralny podatkowo, co wynika z art. 12 ust. 4 pkt 11 updop. Jeżeli dopłaty są wniesione zgodnie z art. 177 – art. 179 ksh, to ich otrzymanie nie stanowi przychodu dla spółki. Potwierdzeniem tego stanowiska jest interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 7 września 2018 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.255.2018.4.AM, która potwierdza, że: „(...) ustawodawca przyznał dopłatom wnoszonym przez wspólników do spółki kapitałowej neutralność podatkową – dopłaty nie stanowią zarówno przychodu, jak i kosztu podatkowego".
Od dopłat wniesionych przez wspólników do spółki z o.o. trzeba natomiast zapłacić podatek od czynności cywilnoprawnych, co wynika z art. 1 ust. 3 pkt 2 (w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i ust. 2 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 1519 ze zm.). Podatek ten należy obliczyć od podstawy opodatkowania, którą jest kwota dopłat, według stawki podatku, która wynosi 0,5 proc. (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. c) i art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy). Obowiązek podatkowy w tym zakresie ciąży na spółce z o.o.
Przykład 4.
Sprawozdanie finansowe spółki z o.o. za 2019 r. wykazuje stratę bilansową w wysokości 300 000 zł, która została zatwierdzona uchwałą podjętą przez zgromadzenie wspólników 20 kwietnia 2020 r. W tym samym dniu wspólnicy podjęli również uchwałę o sposobie pokrycia straty. Ze względu na to, że umowa spółki przewiduje wnoszenie dopłat, to z podjętej uchwały wynika, że strata zostanie pokryta z dopłat wspólników w łącznej kwocie 300 000 zł wnoszonych w trybie art. 177 – art. 179 ksh. Zgodnie z uchwałą termin wniesienia dopłat upłynie 10 maja 2020 r. Wspólnicy przekazali dopłaty na rachunek bankowy spółki 6 maja 2020 r.
Zapisy w księgach rachunkowych kwietnia 2020 r.:
1. PK – przeksięgowanie straty bilansowej w związku z podjęciem uchwały o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za 2019 r.
(pod datą 20 kwietnia 2020 r.)
Wn konto „Rozliczenie wyniku finansowego" 300 000 zł
Ma konto „Wynik finansowy" 300 000 zł
2. PK – uchwała o wniesieniu dopłat przez wspólników
(pod datą 20 kwietnia 2020 r.)
Wn konto „Pozostałe rozrachunki"
(w analityce: Dopłaty – konta imienne wspólników) 300 000 zł
Ma konto „Kapitał rezerwowy" (w analityce: Dopłaty wspólników) 300 000 zł
Zapisy w księgach rachunkowych maja 2020 r.:
1. WB – dopłaty wspólników (pod datą 6 maja 2020 r.)
Wn konto „Rachunek bankowy" 300 000 zł
Ma konto „Pozostałe rozrachunki"
(w analityce: Dopłaty – konta imienne wspólników) 300 000 zł
2. PK – pokrycie straty bilansowej za 2019 r dopłatami wspólników
(pod datą 6 maja 2020 r.)
Wn konto „Kapitał rezerwowy"
(w analityce: Dopłaty wspólników) 300 000 zł
Ma konto „Rozliczenie wyniku finansowego" 300 000 zł
