Dwie odrębne usługi i dwie odrębne stawki

[b]Tak orzekł WSA w Gdańsku 22 września 2009 r. (I SA/Gd 348/09).[/b]

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej spółka wskazała, że zawarła umowę o zaprojektowanie i budowę zespołu budynków mieszkalnych (w systemie „zaprojektuj i wybuduj”) oraz infrastruktury towarzyszącej. Za świadczone usługi zamawiający zobowiązał się zapłacić jej zryczałtowaną cenę. W jej ocenie zaprojektowanie i wybudowanie zespołu budynków mieszkalnych powinno być objęte w całości stawką 7 proc. VAT, jako jedno świadczenie. Natomiast wybudowanie infrastruktury towarzyszącej powinno być objęte stawką 22 proc.

Stanowisko swoje poparła treścią art. 41 ust. 12 i 12c [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=172827]ustawy o VAT[/link] oraz § 5 ust. 1a pkt 1 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=173365]rozporządzenia ministra finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT[/link].

Organ podatkowy nie zgodził się ze spółką, stwierdzając w interpretacji, że świadczenie z umowy (tj. zaprojektowanie i budowę) można rozdzielić na dwa odrębne, przy czym zaprojektowanie budynku nie podlega stawce preferencyjnej. Gdyby rozdzielenie nie było możliwe, to należałoby zastosować dla całego świadczenia stawkę dotyczącą tej jego części, która ma wyższą wartość.

WSA oddalając skargę, wskazał, że należy najpierw sprawdzić, czy świadczenia mogą być rozdzielone, a następnie trzeba zbadać wartość jednego i drugiego. Jeśli rozdzielenie jest możliwe (choćby w najmniejszym stopniu), to nie może być mowy o łącznym świadczeniu opodatkowanym jedną stawką. Gdyby rozdzielenie nie miało sensu, to wtedy należałoby przyjąć jedną stawkę dla całości. Sąd dodał również, że formuła „zaprojektuj i wybuduj”, zawiera sama w sobie koniunkcję dwóch oddzielnych czynności. Forma zapłaty za te usługi jest więc kwestią wtórną.

[i]Zespół Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte[/i]

[ramka][b]Komentuje Monika Wachowiec menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Poznaniu) [/b]

Rozstrzygając kwestię właściwej stawki VAT dla usług świadczonych przez spółkę, sąd odniósł się do problematyki tzw. świadczeń złożonych (składających się z kilku pojedynczych elementów). Problem sprowadzał się bowiem do możliwości uznania usług projektowania i budowy mieszkań w ramach formuły „zaprojektuj i wybuduj” za jedno kompleksowe świadczenie, które mogłoby być opodatkowane jedną 7-proc. stawką VAT.

Polskie przepisy o VAT nie wskazują jednoznacznych zasad opodatkowania świadczeń złożonych. Również przepisy wspólnotowe nie dają tu jasnych wskazówek. Niemniej kwestia ta była już przedmiotem rozważań ETS, m.in. [b]w wyrokach: C-349/96 (Card Protection Plan Ltd), C-231/94 (Faaborg Gelting Linien), C-41/04 (Levob Verzekeringen BV), C-572/07 (RLRE Tellmer Property)[/b].

Z orzecznictwa ETS wynika, że na ogół jako zasadę przyjmuje się odrębne traktowanie każdego ze świadczeń. Jeżeli jednak kilka świadczeń (czynności) wykonanych przez podatnika jest tak ściśle ze sobą związanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów VAT.

Podejście to jest również uzasadnione, gdy niektóre ze świadczeń wchodzących w skład świadczenia złożonego mają charakter jedynie pomocniczy i nie są dla nabywcy celem samym w sobie, lecz środkiem do lepszego wykonania usługi zasadniczej. Wówczas nie powinno się rozdzielać pojedynczych świadczeń, a całość usługi powinna być traktowana jednolicie (zgodnie z naturą świadczenia zasadniczego). Przy czym zgodnie z orzecznictwem ETS dla stwierdzenia, które świadczenie ma charakter dominujący, istotne jest określenie najistotniejszych czynników składowych danej transakcji, takich jak: zakres, czas trwania i koszt poszczególnych świadczeń (stąd wartość poszczególnych elementów jest jedną z przesłanek określenia świadczenia głównego, chociaż nie może być wyłącznym kryterium takiej oceny).