Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 17 grudnia 2015 r. (I SA/Po 931/15).

Podatnik zamierza objąć udziały w nowo utworzonej spółce z o.o. z siedzibą w Polsce. W przyszłości spółka z o.o. nabędzie i obejmie udziały w spółce kapitałowej prawa cypryjskiego, która będzie podlegać na Cyprze opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Należące do spółki z o.o. udziały w spółce zagranicznej mogą zostać umorzone za wynagrodzeniem. W związku z tym spółka z o.o. otrzyma wynagrodzenie w postaci obligacji wyemitowanych przez inny podmiot, nabytych/objętych wcześniej przez spółkę zagraniczną. Podatnik powziął wątpliwość, w jaki sposób spółka z o.o. powinna ustalić koszt uzyskania przychodów ze sprzedaży obligacji otrzymanych tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w spółce zagranicznej. Jego zdaniem kosztem uzyskania przychodów będzie wartość obligacji rozpoznana przez spółkę z o.o. w momencie ich otrzymania jako przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Organ podatkowy nie podzielił tego stanowiska (ILPB4/423-529/14-2/MC). Zdaniem organu wartość obligacji otrzymanych jako przychód podlegający opodatkowaniu nie może zostać uznana za koszt podatkowy. Wartość ta nie jest bowiem równa wartości poniesionego wydatku. W ocenie organu w przedstawionym przez skarżącego zdarzeniu przyszłym nie wystąpi koszt podatkowy przy sprzedaży obligacji otrzymanych w wyniku umorzenia udziałów spółki zagranicznej.

Sąd oddalił skargę podatnika i podkreślił, że ogólną zasadą jest zaliczanie przez podatników kosztów rzeczywiście poniesionych. Takiemu zaliczeniu nie podlegają natomiast koszty oparte na rynkowej wycenie zbywanych składników majątku. Wyjątki od tej zasady są wyraźnie wskazane w ustawie podatkowej. W stanie prawnym obowiązującym w dacie złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej ustawa o CIT nie przewidywała możliwości ujęcia jako kosztu z tytułu sprzedaży składnika majątku otrzymanego w naturze wartości przychodu rozpoznanego z tytułu otrzymania tego składnika w miejsce wykonania świadczenia pieniężnego.

—Joanna Lis, współpracowniczka zespołu zarządzania wiedzą podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Marta Czerwińska, starsza konsultantka w warszawskim biurze Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o.

Istotą sporu w komentowanym orzeczeniu jest to, czy w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r. podatnik miał prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w momencie sprzedaży obligacji otrzymanych w wyniku wykonania świadczenia niepieniężnego, tj. w ramach wynagrodzenia za umorzenie udziałów w spółce zagranicznej. Kwestia możliwości ustalenia kosztu zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń otrzymanych w miejsce świadczenia pieniężnego (datio in solutum) budziła wątpliwości w wielu różnych stanach faktycznych, nie była bowiem wprost uregulowana w ustawie o CIT.

W komentowanym rozstrzygnięciu sąd stanął na stanowisku, że ogólna regulacja art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wprowadza zasadę „kosztu poniesionego". W konsekwencji, ze względu na brak poniesienia przez spółkę w tej sprawie faktycznego wydatku na nabycie obligacji otrzymanych tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów, w momencie sprzedaży tych obligacji nie przysługuje jej prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów.

Autopromocja
CFO Strategy & Innovation Summit 2021

To już IV edycja kongresu dla liderów świata finansów

WEŹ UDZIAŁ

Jednocześnie przyjęcie, że w takim przypadku spółka nie ma prawa do rozpoznania kosztu w momencie zbycia przedmiotu otrzymanego w wyniku wykonania świadczenia niepieniężnego, może skutkować podwójnym opodatkowaniem przez spółkę tego samego przysporzenia majątkowego: pierwszy raz w momencie otrzymania obligacji wg wartości rynkowej oraz drugi raz w momencie ich sprzedaży. Powodowałoby to nieuzasadnione zróżnicowanie podatkowe rozważanej transakcji w porównaniu z sytuacją, gdyby do rozliczenia umorzenia udziałów i nabycia przedmiotowych obligacji doszło z użyciem gotówki, czyli transakcji o identycznym skutku ekonomicznym.

Kwestia ta nie powinna już budzić wątpliwości, gdyż od 1 stycznia 2015 r. zmienił się art. 15 ust. 1i ustawy o CIT, który reguluje obecnie również zagadnienia ustalenia wysokości kosztu uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14a ustawy o CIT. Nowe brzmienie art. 15 ust. 1i jasno wskazuje odstępstwo od wskazanej w art. 15 ust. 1 zasady „kosztu poniesionego", umożliwiając podatnikom rozpoznanie kosztu w momencie zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń otrzymanych przez nich w naturze. Jednocześnie z uzasadnienia projektu ustawy z 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw nie wynika, czy zmiana art. 15 ust. 1i ustawy o CIT miała charakter wyłącznie doprecyzowujący. Wątpliwość ta dla stanów faktycznych mających miejsce przed 1 stycznia 2015 r. wciąż zatem nie została wyjaśniona.