Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 4 maja 2017 r. (I SA/Wr 1245/16).

Sprawa dotyczyła wykładni ustawy o VAT. We wniosku o interpretację spółka wyjaśniła, że rozpoczęła działalność w zakresie handlu towarami używanymi. Polega ona w szczególności na skupowaniu od osób fizycznych, niebędących podatnikami VAT towarów używanych, a następnie sprzedaży ich ostatecznym odbiorcom. Zdarzają się jednak sytuacje, gdy przed zawarciem właściwej umowy sprzedaży sprzedający decydują się na zawarcie przedwstępnej umowy. Zawiera ona oznaczony termin, do którego upływu strony zobowiązują się zawrzeć umowę właściwą (przyrzeczoną). Na mocy umowy przedwstępnej spółka wypłaca sprzedającemu zaliczkę na poczet późniejszej (przyrzeczonej) dostawy towaru. Umowa przedwstępna daje jednak możliwość odstąpienia od niej bez podania przyczyny za zapłatą odstępnego. Spółka podkreśliła, że w przypadku odstąpienia otrzymuje zwrot uprzednio wypłaconej zaliczki oraz ustaloną umownie kwotę odstępnego.

Zapytała w jaki sposób powinna traktować dla celów VAT wypłacane na jej rzecz przez sprzedającego należności z tytułu odstąpienia od umowy przedwstępnej. Sama uważała, że należności z tytułu odstąpienia od umowy przedwstępnej to opłaty będące poza zakresem VAT (niepodlegające VAT). Odstępne i kary umowne nie stanowią bowiem wynagrodzenia, w szczególności za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Innego zdania był fiskus. Odpowiedział, że rekompensata finansowa (odstępne) nie będzie posiadała cech odszkodowania za poniesioną szkodę. Nie zaistnieją bowiem okoliczności, które w rozumieniu kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania. W opinii urzędników, w opisanym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem usługi, gdyż świadczenie pieniężne jest wypłacane w zamian za zgodę na odstąpienie od umowy sprzedaży. W konsekwencji, zgodę na wcześniejsze odstąpienie od umowy należy traktować jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

Spółka nie zgadzała się z taką wykładnią przepisów. Zaskarżyła ją, a Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uwzględnił jej skargę.

Aby w ramach wspólnego systemu VAT rozwiązać problem związany z klasyfikacją uiszczonego przez sprzedającego odstępnego, WSA odwołał się do orzecznictwa europejskiego. Wynika z niego m.in., że dane świadczenie usług jest odpłatne, jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w trakcie którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi rzeczywistą równowartość usługi.

W ocenie sądu, niewątpliwie odstępne, jako dodatkowe zastrzeżenie umowne, zostało przewidziane w umowie przedwstępnej. Jednak sama okoliczność, że sprzedawca i nabywca, zgodnie z prawem polskim uzgodnili, iż w razie odstąpienia od umowy przedwstępnej sprzedawca zobowiązany jest do zapłaty odstępnego, nie jest okolicznością przemawiającą za jej opodatkowaniem VAT.

Zdaniem WSA, odstępne w spornej sprawie nie jest zapłatą za wyrażenie zgody przez nabywcę na odstąpienie od umowy. Odstąpienie od umowy stanowi bowiem realizację uprawnienia przez sprzedającego i jest czynnością jednostronną. Podjęcie takiej decyzji przez sprzedającego wywołuje w sprawie ściśle określone konsekwencje, jakimi jest niezawarcie umowy sprzedaży, zwrot zaliczki i konieczność zapłaty odstępnego przez sprzedającego. Trudno w takiej sytuacji mówić o zgodnym zakończeniu umowy, skoro nawet nie doszło do jej zawarcia. Tym samym, nie sposób jest dostrzec w sprawie istnienia świadczenia wzajemnego mającego wystarczająco bezpośredni związek między świadczeniem usługi a zapłatą odstępnego, który jest warunkiem koniecznym dla opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług.

masz pytanie, wyślij e-mail do autorki: a.tarka@rp.pl

Komentarz eksperta

Michał Wojtas, doradca podatkowy, wspólnik w Kancelarii Doradztwa Podatkowego EOL

Trudno podzielić stanowisko fiskusa, że zgoda na odstąpienie od umowy sprzedaży przez zobowiązanego do sprzedaży na mocy umowy przedwstępnej i za odstępnym z tego tytułu jest świadczeniem podlegającym opodatkowaniu VAT u podatnika, który miał być nabywcą towaru. Organ skupił się na uzyskiwanej zapłacie, doszukując się błędnie wzajemności świadczeń, co przypomina podobną argumentację fiskusa w zakresie zbywania wierzytelności – nabywca miał wyświadczać zbywcy korzyść w postaci zwolnienia go z dochodzenia roszczeń. Taka argumentacja nie utrzymała się. W niniejszej sprawie też nie powinna się utrzymać, na co wskazuje wyrok WSA we Wrocławiu. Sąd wskazał na brak ekwiwalentności świadczeń – to sprzedawca zmienia zdanie i odstępuje jednostronnie od zawarcia umowy sprzedaży. Należy się w pełni zgodzić ze stanowiskiem sądu, gdyż z ekonomicznego punktu widzenia odstępne jest pewną rekompensatą za podjęte przez podatnika (nabywcę) czynności, które miały doprowadzić do odprzedaży towaru, a w rezultacie do osiągnięcia zysku z działalności. Skoro zamawiający płaci odstępne, to wyrównuje podatnikowi pewne koszty, które on poniósł przygotowując się do nabycia, do którego już nie dojdzie. Z ekonomicznego punktu widzenia taka płatność ma charakter odszkodowawczy. Jak wskazał WSA we Wrocławiu, odstępne w niniejszej sprawie to nie to samo odstępne, do którego może dojść w wyniku wcześniejszego rozwiązania umowy najmu. Z tym poglądem należy się zgodzić, gdyż przy rozwiązywaniu umowy najmu, umowa jako taka jest realizowana, a strony uzgadniają wzajemnie rozliczenie. W takiej sytuacji brak jest charakteru odszkodowawczego, a zapłata następuje za skrócenie okresu najmu. Nie ma więc podobieństw ekonomicznych tych dwóch sytuacji.