Powstaje również inne pytanie – co w sytuacji, gdy faktura nie zawiera wykazanej kwoty podatku, ponieważ transakcja jest rozliczana na zasadzie odwrotnego obciążenia.
Ani WNT, ani import usług
W zakresie pierwszej wątpliwości należy zauważyć, że w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT ustawodawca wyraźnie rozróżnia dostawę towarów i świadczenie usług na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju jako odrębne rodzaje transakcji podlegających opodatkowaniu. Import usług również jest odrębnie zdefiniowany w art. 2 pkt 9 ustawy o VAT jako „świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT", a zatem stanowi odrębny przedmiot opodatkowania.
Jedna z podstawowych zasad wykładni stanowi, że w ramach jednego aktu prawnego tym samym pojęciom należy nadawać to samo znaczenie. Należy zatem uznać, że ustawodawca świadomie posłużył się w art. 89b ustawy o VAT pojęciem „dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju", co oznacza, że przepis o obowiązkowej korekcie podatku naliczonego nie dotyczy innych transakcji opodatkowanych VAT, a zatem nie obejmuje ani wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, ani importu usług.
Takie stanowisko potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych (interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 4 lutego 2014 r., IBPP2/443-1029/13/WN, interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 maja 2013 r., ILPP4/443-103/13-2/EWW, interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 14 listopada 2013 r., IPPP3/443-772/13-2/SM).
Gdy nie ma podatku do odliczenia
Trzeba się jednak zastanowić, co w sytuacji, gdy mamy do czynienia z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, które są rozliczane na zasadzie odwrotnego obciążenia, a więc gdy nie ma kwoty podatku wynikającej z faktury.
Podatnikiem VAT z tytułu tych transakcji jest nabywca, który rozlicza zarówno podatek należny, jak i naliczony, w związku z czym faktura dokumentująca te transakcje wystawiona przez sprzedawcę nie zawiera kwoty podatku do odliczenia. Ponadto od 1 stycznia 2014 r. brak przepisów o fakturach wewnętrznych, które były wystawiane przez nabywcę będącego podatnikiem w celu rozliczenia tych transakcji i na których kwota podatku była wykazywana. Można by zatem twierdzić, że z powodu braku faktury zawierającej kwotę podatku nabywca nie ma obowiązku jego korekty. Podejście to jest jednak niezgodne z celem regulacji zawartej w art. 89b ustawy o VAT. Warto zauważyć, że ulga na złe długi została skonstruowana w sposób symetryczny. W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. obowiązek korekty podatku naliczonego u dłużnika powstawał dopiero w razie skorzystania z uprawnienia do korekty podatku należnego przez sprzedawcę. Od tej zasady odstąpiono jednak wraz ze zmianą brzmienia art. 89a i art. 89b ustawy o VAT od 1 stycznia 2013 r. Po nowelizacji obowiązek korekty podatku przez nabywcę powstaje z samego faktu braku zapłaty, niezależnie od skorzystania z ulgi przez sprzedawcę. Dlatego, w mojej ocenie, nabywca ma obowiązek korekty również w przypadku odwrotnego obciążenia, mimo że brak faktury wskazującej kwotę podatku. Niewątpliwie jednak kwota podatku naliczonego jest obliczana na podstawie faktury dokumentującej zakup i w tym sensie z niej wynika.
