Nieruchomość w spadku lub darowiźnie: jak uniknąć podatku

Obowiązki związane z darowizną uregulowane są w ustawie o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. DzU z 2009 r. nr 93, poz. 768).

Z jej art. 1 ust. 1 wynika, że podatkowi podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Polski lub praw majątkowych wykonywanych w naszym kraju, m.in. tytułem darowizny i polecenia darczyńcy. Ustawa nie zawiera definicji tych czynności. Można się jednak posłużyć unormowaniami z kodeksu cywilnego.

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku – tak darowiznę opisuje art. 888 k.c. W opisie tym mieści się więcej czynności, niż wynikałoby to z powszechnego, potocznego rozumienia darowizny.

Od czego trzeba zapłacić

Przykładem może być uznanie umowy nieodpłatnego zwolnienia z długu jako darowizny. Stanowisko takie zajął minister finansów, odpowiadając na pytanie osoby, którą pożyczkodawca chciał uwolnić z obowiązku spłaty zadłużenia (pismo o sygn. PL/LM/834/38/ CHI/2010/146).

Pierwotnie dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że czynność taka nie jest objęta zakresem ustawy o podatku od spadków i darowizn. Minister finansów zmienił jednak z urzędu interpretację. Jego zdaniem w takim przypadku rezygnacja z roszczenia pożyczkodawcy jest świadczeniem na rzecz pożyczkobiorcy. Jeśli umowa zwolnienia z długu jest nieodpłatna, to zdaniem fiskusa mieści się w definicji darowizny i podlega opodatkowaniu.

Nieco inaczej w sprawie opodatkowania zwolnienia z obowiązku spłacania pożyczki wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (wyrok z 17 września 2009 r., sygn. I SA/Kr 979/09). Sąd powołał się na art. 889 ust. 1 k.c., zgodnie z którym gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu, to takie bezpłatne przysporzenie nie jest darowizną.

– Umorzenie pożyczki (czyli zwolnienie z długu na podstawie art. 508 k.c.) nie mieści się w pojęciu darowizny sensu stricto, gdyż fakt zwolnienia pozostaje w związku z umową pożyczki – uzasadnił sąd. Choć w tej konkretnej sprawie orzeczenie się uprawomocniło, to wydaje się, że taką argumentację fiskus może podważyć.

Wprawdzie rzeczywiście zwolnienie z długu łączy się z umową pożyczki, ale z tej ostatniej umowy nie wynika zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia na rzecz pożyczkobiorcy, a tylko taka sytuacja uzasadnia odstąpienie od kwalifikacji bezpłatnego przysporzenia jako darowizny.

Gdy brak pewności, warto pytać

Krakowski sąd odwołał się również do art. 11 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Jeżeli na skutek przyjęcia darowizny następuje zwolnienie nabywcy z zobowiązania albo jego wygaśnięcie, wartość tego zobowiązania wlicza się do podstawy opodatkowania.

Zdaniem WSA trzeba mieć na uwadze fakt, iż wskazane w przepisie zwolnienie z długu albo jego wygaśnięcie musi wynikać z przyjęcia spadku lub darowizny, a nie z jakiejkolwiek innej czynności prowadzącej do nieodpłatnego nabycia.

Omawiane zwolnienie powinno następować w drodze zawarcia umowy darowizny sensu stricto, a nie np. analogicznego w skutkach do niej umorzenia pożyczki. Z uzasadnienia orzeczenia wynika, że sąd dopuścił opodatkowanie zwolnienia z  długu jedynie wtedy, gdy ma postać czystej darowizny, a nie np. umorzenia pożyczki.

Kierując się interpretacją niekorzystną z punktu widzenia podatników, można dojść do wniosku, że opodatkowane jest zwolnienie z długu wynikającego z umowy sprzedaży nieruchomości. Na przykład, jeśli sprzedawca zwolni kupującego z obowiązku zapłaty w całości lub w części – choćby ze względu na pokrewieństwo – fiskus może potraktować kwotę zwolnienia jak darowiznę.

Sprawa jest kontrowersyjna, więc warto wystąpić o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów.

Jak traktowane jest polecenie

Daninę trzeba też zapłacić od polecenia darczyńcy. Również to pojęcie nie jest zdefiniowane w ustawie podatkowej. Kodeks cywilny przewiduje, że darczyńca może nałożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (art. 893 k.c.).

Oznacza to, że osoba, która ma się wzbogacić w wyniku wypełnienia polecenia, nie ma prawnych możliwości wymuszenia określonego działania na obdarowanym. Mogą się tego domagać jedynie (i to nie w każdej sytuacji) darczyńca lub jego spadkobiercy albo organy państwowe, jeżeli polecenie ma na celu interes społeczny.

Przy poleceniu samo oświadczenie darczyńcy nie ma większego wpływu na sytuację osoby, która może coś otrzymać w przyszłości, w przypadku ewentualnego wykonania polecenia. Przy przeniesieniu własności nieruchomości należy pamiętać o szczególnych wymogach stawianych oświadczeniom stron. W

takich przypadkach forma aktu notarialnego przesądza o skuteczności czynności prawnej – niezbędna jest więc wizyta u notariusza. Sprawia to, że gdy darowizna i polecenie darczyńcy dotyczą nieruchomości, zacierają się różnice w momencie powstania obowiązku podatkowego.

W obu przypadkach złożenie zgodnych oświadczeń stron o przeniesieniu własności, w formie aktu notarialnego, aktualizuje ten obowiązek.

Inne nabycia

Oprócz opisanych przypadków podatek trzeba też zapłacić od nabycia nieruchomości w wyniku:

• dziedziczenia – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku,

• zapisu i dalszego zapisu (zapis jest to nałożony w testamen-cie obowiązek określonego świadczenia majątkowego, np. przeniesienia własności nieruchomości na rzecz oznaczonej osoby; w odróżnieniu od  polecenia osoba ta może żądać spełnienia zapisu) – samo ogłoszenie testamentu nie aktualizuje obowiązku podatkowego, powstaje on dopiero z chwilą wykonania zapisu (tak samo jest z dalszym zapisem, czyli testamentowym zobowiązaniem zapisobiercy do spełnienia świadczenia na  rzecz innej osoby),

• polecenia testamentowego – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ich wykonania (polecenie testamentowe to nałożony na spadkobiercę lub zapisobiercę obowiązek określonego działania lub zaniechania, które mogą mieć charakter majątkowy. W przypadku polecenia testamentowego nikt nie jest wierzycielem, który mógłby domagać się jego wykonania. Polecenie nie musi też dokładnie wskazywać beneficjenta jego ewentualnego wykonania),

• zasiedzenia – z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego zasiedzenie;

Zgodnie z kodeksem cywilnym własność nieruchomości w wyniku zasiedzenia można nabyć najwcześniej po 20 latach nieprzerwanego nią władania jak właściciel. Taki termin ma zastosowanie, gdy posiadacz uzyskał posiadanie w dobrej wierze, tzn. z usprawiedliwionych przyczyn uważał, że jest właścicielem.

Jeśli wejście w posiadanie nieruchomości nastąpiło w złej wierze, tzn. w sytuacji gdy nowy posiadacz wiedział, że nie jest właścicielem, do zasiedzenia dojdzie dopiero po 30 latach,

• nieodpłatnego zniesienia współwłasności – z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, których skutkiem jest zniesienie współwłasności,

• zachowku – z chwilą zaspokojenia roszczenia lub jego części,

• użytkowania oraz służebności – z chwilą ustanowienia tych praw.

Moment aktualizacji obowiązku podatkowego ma istotne znaczenie. W sytuacji zmian przepisów to on wyznacza, które ich brzmienie należy stosować do danego przypadku.

Przykład

Od stycznia 2007 r. najbliższa rodzina darczyńcy i spadkodawcy może skorzystać z zupełnego zwolnienia z podatku. Pan Jan złożył w 2006 r. przeciwko swojej siostrze Marii pozew o zaspokojenie prawa do zachowku po ich mamie, zmarłej dwa lata wcześniej. W przypadku braku testamentu każde z rodzeństwa odziedziczyłoby połowę spadku, ale matka w testamencie zapisała wszystko pani Marii.

Zgodnie z art. 991 k.c. potomkom, małżonkowi oraz rodzicom należy się co najmniej połowa tego, co by im przypadło, gdyby doszło do dziedziczenia bez testamentu (jest to zachowek). Jeżeli uprawniony nie otrzymał należnego mu zachowku, może żądać od spadkobiercy zapłaty sumy pieniężnej potrzebnej do pokrycia zachowku albo do jego uzupełnienia, gdy otrzymał go tylko w części.