2. Ujemne różnice kursowe
Wn „Koszty finansowe"
Ma „Rozliczenia międzyokresowe przychodów".
Po stronie kupującego
Nabywca powinien wykazać w księgach operacje związane z wpłatą i rozliczeniem zaliczki na poczet dostaw towarów i usług, zapisem:
1. Przekazanie środków na poczet przyszłych dostaw
Wn „Rozrachunki z dostawcami" lub „Pozostałe rozrachunki"
Ma „Rachunki bankowe"
2. Otrzymanie faktury zaliczkowej
Wn „Rozliczenie zakupu" (wartość netto zaliczki)
Wn „Rozrachunki publicznoprawne" (VAT naliczony)
Ma „Rozrachunki z dostawcami" lub „Pozostałe rozrachunki" (wartość brutto zaliczki)
3. Rozliczenie zaliczki (pod datą realizacji świadczenia)
a) zaliczenie wartości usługi w koszty
Wn „Koszty według rodzajów" lub odpowiednie konto zespołu 5
Ma „Rozliczenie zakupu"
b) przyjęcie towarów (materiałów) do magazynu
Wn „Materiały" lub „Towary"
Ma „Rozliczenie zakupu"
c) przyjęcie środka trwałego (wartości niematerialnych i prawnych) do ewidencji księgowej
Wn „Środki trwałe" lub „Wartości niematerialne i prawne" lub „Inwestycje w nieruchomości i prawa"
Ma „Rozliczenie zakupu".
Uwaga! Dla środków trwałych wymagających – po ich nabyciu, a przed przyjęciem do użytkowania – montażu lub przystosowania do używania, stosuje się „Środki trwałe w budowie".
Nie powiększy kosztów
Wpłata zaliczki na poczet nabycia towarów i usług nie jest kosztem dla celów bilansowych. Koszt powstanie bowiem w momencie sprzedaży dóbr, na zakup których wpłacono zaliczkę. Z kolei, wydatki na zakup środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych) będą odnoszone w koszty przez odpisy amortyzacyjne, naliczane od wartości początkowej ww. składników aktywów.
Rozchód z konta walutowego
Zarówno rozchód waluty obcej z własnego konta walutowego w związku z zapłatą zaliczki wyrażonej w walucie obcej, jak i otrzymanie faktury zaliczkowej podlegają wycenie, w celu ich ujęcia w ewidencji księgowej nabywcy. Rozchód waluty obcej z tytułu wpłaty zaliczki wycenia się według:
- średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypływu waluty (różnice kursowe od własnych środków pieniężnych powstaną, gdy kurs przyjęty do wyceny wpływu waluty na rachunek walutowy będzie się różnił od kursu przyjętego do wyceny rozchodu waluty, w związku z zapłatą zaliczki) lub
- kursu historycznego, czyli kursu po jakim wyceniono poprzednio wpływ waluty na rachunek walutowy (przy takiej wycenie nie powstają różnice kursowe od własnych środków pieniężnych. Ponadto, jeżeli podmiot rozlicza różnice kursowe metodą podatkową, to powinien pamiętać, że wycena rozchodu środków z rachunku walutowego po kursie historycznym nie jest uznawana za prawidłową dla celów podatku dochodowego. Stosowanie dla celów podatkowych kursu historycznego dopuszczalne jest jedynie w przedsiębiorstwach, które do wyceny różnic kursowych wybrały metodę rachunkową, uwzględniającą zasady obowiązujące w prawie bilansowym).
Do wyceny faktury zaliczkowej dokumentującej otrzymanie zaliczki wyrażonej w walucie obcej należy przyjąć średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury zaliczkowej.
Końcowe rozliczenie
Po otrzymaniu faktury końcowej nabywca powinien skorygować wycenę, przyjmując kurs z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury końcowej. Kurs ten dotyczy całej wartości dostawy, a zatem również tej, która została objęta fakturą zaliczkową. Ponieważ faktura zaliczkowa – w celu ujęcia jej w księgach – została wyceniona po innym kursie, niż kurs z faktury końcowej, należy odpowiednio skorygować wycenę faktury zaliczkowej. Dopiero tak ustalone różnice kursowe zwiększą przychody lub koszty finansowe, względnie skorygują wartość początkową nabytych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
Dla celów bilansowych wartość początkową środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych) korygują zarówno różnice kursowe powstałe na zobowiązaniach, jak i różnice kursowe od własnych środków pieniężnych, powstałe bezpośrednio w wyniku operacji ich przelewu, w związku z zapłatą za dany składnik aktywów trwałych (jeżeli takie różnice dla celów bilansowych w ogóle powstaną). Warunkiem jest, aby zapłata została zrealizowana przed oddaniem składnika aktywów do używania. Rozliczenie powstałych różnic kursowych należy zaewidencjonować u nabywcy:
1. Różnice kursowe powstałe od własnych środków pieniężnych, w związku z zapłatą zaliczki
– dodatnie różnice kursowe
Wn „Rachunki bankowe" (rachunek walutowy)
Ma „Przychody finansowe"
– ujemne różnice kursowe
Wn „Koszty finansowe"
Ma „Rachunki bankowe" (rachunek walutowy)
2. Różnice kursowe powstałe na rozliczeniach zakupu (w przypadku otrzymania faktury zaliczkowej; od kwoty netto zaliczki)
– dodatnie różnice kursowe
Wn „Rozliczenie zakupu"
Ma „Przychody finansowe"
– ujemne różnice kursowe
Wn „Koszty finansowe"
Ma „Rozliczenie zakupu"
3. Różnice kursowe powstałe na rozrachunkach (w przypadku braku faktury zaliczkowej; od kwoty brutto zaliczki)
– dodatnie różnice kursowe
Wn „Rozrachunki z dostawcami" lub „Pozostałe rozrachunki"
Ma „Przychody finansowe"
– ujemne różnice kursowe
Wn „Koszty finansowe"
Ma „Rozrachunki z dostawcami" lub „Pozostałe rozrachunki".
Z wyceny bilansowej
Jeżeli zaliczkę na nabycie środka trwałego (wartości niematerialnych i prawnych) zapłacono przed dniem bilansowym, a realizacja dostawy nastąpi w roku następnym, to zapłacone kwoty podlegają ponownej wycenie na dzień bilansowy według średniego kursu NBP, obowiązującego na dzień bilansowy (art. 30 ust. 1 pkt 1 uor). Powstałe w związku z wyceną bilansową różnice kursowe księguje się:
1. Dodatnie różnice kursowe
Wn „Rozliczenie zakupu" lub „Pozostałe rozrachunki"
Ma „Rozliczenia międzyokresowe przychodów"
2. Ujemne różnice kursowe
Wn „Pozostałe rozliczenia międzyokresowe"
Ma „Rozliczenie zakupu" lub „Pozostałe rozrachunki".
Wraz z wykonaniem dostawy (w kolejnym roku) różnice z wyceny bilansowej podlegają wystornowaniu. Można je także wystornować pod datą 1 stycznia następnego roku.
