Ustalając okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego jednostka gospodarcza kieruje się kryteriami obiektywnymi, wynikającymi z właściwości danego środka trwałego, oraz przesłankami zależnymi od specyfiki prowadzonej przez nią działalności. Kryteria obiektywne są niezależne od danej jednostki gospodarczej i wynikają głównie z uwarunkowań zewnętrznych. Należą do nich między innymi: tempo postępu techniczno-ekonomicznego, regulacje prawne (np. okres trwania licencji lub koncesji warunkującej produkcję), jakość materiałów z jakich wykonany został składnik aktywów. Przesłanki wewnętrzne, które mogą wpływać na wydłużenie lub skrócenie okresu ekonomicznej użyteczności danego składnika aktywów zależą przede wszystkim od rodzaju aktywności gospodarczej danej jednostki. Są to na przykład: intensywność oraz warunki eksploatacji, harmonogram remontów, zasobność złoża itp.
Przykład
Inny okres ekonomicznej użyteczności zostanie ustalony dla samochodu osobowego, którym na co dzień jeździ dyrektor generalny danego przedsiębiorstwa, a inny dla tego samego samochodu, jeżeli będzie użytkowany przez handlowca poruszającego się intensywnie po całym kraju w celu prezentacji i sprzedaży produktów firmy.
Składnik aktywów, który firma nabyła na własne potrzeby, ale z zamiarem wykorzystywania przez okres krótszy niż rok, nie jest uznawany za środek trwały. Nawet jeżeli jest zdatny do działania dłużej niż jeden rok. Wydatki poniesione na taki składnik aktywów mogą zostać ujęte na przykład jako koszt wytworzenia towarów lub usług, koszt okresu albo zapas (materiały lub towary), jeżeli jest on przewidziany do zbycia po zakończeniu okresu użytkowania. Ewidencja takiego składnika aktywów zależy od okoliczności towarzyszących jednostce w danej sytuacji. Należy też podkreślić, że jeżeli zgodnie z przewidywaniami wartość składnika aktywów o okresie użytkowania przez jednostkę krótszym niż rok jest na koniec okresu jego użytkowania istotna, wówczas w kosztach wytworzenia lub w kosztach okresu firma ujmuje jedynie różnicę między wartością początkową tego składnika aktywów a ceną sprzedaży netto możliwą do uzyskania ze zbycia jego istotnej pozostałości.
Kompletność, zdatność do użytkowania
Ustawa o rachunkowości nie wymienia żadnych przesłanek, na podstawie których można uznać dany składnik majątku za kompletny oraz zdatny do użytkowania. KSR 11 stwierdza natomiast, że dany składnik majątku może być uznany za środek trwały tylko wtedy, gdy jest zdatny do użytkowania, a warunkiem wstępnym uznania składnika majątkowego za zdatny do użytkowania jest jego kompletność. Według KSR 11 środek trwały jest kompletny, jeżeli może realizować przypisane mu funkcje, to jest spełnia zarówno warunki techniczne, jak i prawne przewidziane dla danej kategorii środków trwałych oraz zawiera wszystkie części składowe. Analizując dalej postanowienia KSR 11: środek trwały uznaje się za zdatny do użytkowania, jeżeli jest kompletny i jednocześnie spełnia wymogi:
- prawne przewidziane w przepisach regulujących szczególne warunki, jakie muszą spełniać określone kategorie środków trwałych, aby zostały dopuszczone do użytkowania,
- wewnętrzne polegające na jego dostosowaniu do miejsca i warunków funkcjonowania, zgodnie z wymaganiami jednostki.
Typowym przykładem wymogów prawnych jest na przykład pozwolenie na użytkowanie umożliwiającej legalne użytkowanie obiektu budowlanego albo odpowiedni dokument (zgodny z prawem o ruchu drogowym), stwierdzający dopuszczenie do ruchu pojazdu mechanicznego. Wymogi wewnętrzne zależą od procedur stosowanych przez daną jednostkę gospodarczą oraz charakteru prowadzonej działalności. Może to być na przykład odpowiednie zainstalowanie linii produkcyjnej w hali fabrycznej wraz z podłączeniem jej do zasilania elektrycznego. Jednostka powinna potwierdzić zdatność do użytkowania stosownym dokumentem odbioru, ewentualnie poprzedzić odbiór przeprowadzeniem odpowiednich prób.
Oprócz wspomnianych powyżej części składowych KSR 11 posługuje się jeszcze terminami części dodatkowych i peryferyjnych. Część składowa jest nieodłącznym elementem środka trwałego warunkującym jego użytkowanie, który nie może być od niego odłączany bez istotnego wpływu na zdatność środka trwałego do użytkowania. Część składowa jest powiązana fizycznie (wchodzi fizycznie w skład danego środka trwałego) albo prawnie ze środkiem trwałym. Dodatkowe wyposażenie (dodatkowe części) jest elementem środka trwałego, który zwiększa jego walory użytkowe, ale nie jest niezbędny do jego funkcjonowania i nie powoduje ograniczenia w jego użytkowaniu. Część dodatkowa wchodzi fizycznie w skład środka trwałego albo jest z nim w inny sposób trwale związana. Ponieważ sama nie może być uznana za kompletny składnik aktywów, część dodatkowa jest ujmowana w wartości księgowej brutto środka trwałego. Częścią peryferyjną jest element konstrukcyjnie niewchodzący w skład środka trwałego, który realizuje samodzielnie określone funkcje użytkowe. Ten rodzaj części nie warunkuje możliwości użytkowania środka trwałego, z którym ma być powiązana, a jej brak nie ogranicza jego właściwości użytkowych. Część peryferyjna, zależnie od decyzji jednostki oraz postanowień zawartych w KŚT, może stanowić odrębny środek trwały lub wchodzić w skład środka trwałego, z którym jest powiązana. Część peryferyjna może także być użytkowana w powiązaniu z więcej niż jednym środkiem trwałym. W przeciwieństwie do części składowych, części dodatkowe i części peryferyjne mogą być zarówno dołączane, jak i odłączane od środka trwałego po przyjęciu go do użytkowania lub przełączane między różnymi środkami trwałymi. Główne różnice pomiędzy omawianymi rodzajami części oraz ich przykłady >prezentuje tabela.
Przeznaczenie na własne potrzeby jednostki
Przeznaczenie na własne potrzeby jednostki jako kolejny warunek uznania składnika aktywów za środek trwały oznacza, że dana jednostka gospodarcza będzie go użytkowała we własnej działalności operacyjnej albo dla celów administracyjnych. Należy pamiętać, że ustalając przedmiot działalności statutowej podmiot gospodarczy kieruje się kryteriami ekonomicznymi, a nie formalno-prawnymi. Chodzi o sytuację, w której dana jednostka gospodarcza w dokumentach formalnych, takich jak umowa spółki, statut albo KRS ma wpisane wiele różnych możliwych do realizacji działań. Ustalając działania statutowe trzeba stwierdzić, które z nich wykonywane są w sposób regularny (ciągły i powtarzalny).
Przykład
Jeżeli jednostka gospodarcza prowadzi działalność produkcyjną w hali fabrycznej, ale jednocześnie wynajmuje jedno z pomieszczeń tej hali (stanowiące niewielki procent jej powierzchni) innej firmie, wówczas przychodów z wynajmu nie traktuje się jako przychodów osiąganych z działalności statutowej (operacyjnej).
Nie uznaje się również za środek trwały składników aktywów, które są wprawdzie przedmiotem działalności podstawowej, ale stanowią bezpośredni przedmiot sprzedaży. Przykładem takich składników aktywów są mieszkania na sprzedaż w firmie deweloperskiej albo samochody w salonie motoryzacyjnym, które mogą stanowić wyrób gotowy albo towar.
Wartość
Zgodnie z uor dana jednostka gospodarcza może stosować uproszczenia w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego. W przypadku nieistotnej wartości początkowej składnika majątku spełniającego warunki uznania za środek trwały, KSR 11 również dopuszcza stosowanie uproszczeń. Ustalony poziom istotności, a w szczególności dolna granica wartości początkowej środków trwałych, wymagają wpisania do przyjętych przez daną jednostkę gospodarczą zasad (polityki) rachunkowości.
Zastosowane uproszczenia zależą między innymi od specyfiki prowadzonej przez jednostkę działalności i od tego, czy decyduje się ona na ujęcie danego składnika rzeczowych aktywów w środkach trwałych albo jednorazowe odpisanie wartości początkowej w koszty okresu. Decydując się na ujęcie składnika rzeczowych aktywów w środkach trwałych jednostka może objąć go zbiorczym obiektem inwentarzowym albo ująć jako pojedynczy obiekt inwentarzowy, ale pod datą przyjęcia do użytkowania jego wartość początkową jednorazowo odpisać w ciężar kosztów amortyzacji. Jeżeli składnik rzeczowych aktywów nie zostaje ujęty w środkach trwałych, jego wartość początkowa może zostać jednorazowo odpisana w ciężar kosztów pod datą oddania do użytkowania (jednocześnie jednak przedmiot objęty zostaje ilościową lub ilościowo-wartościową ewidencją pozabilansową) albo w ciężar kosztów materiałów pod datą oddania do użytkowania. ?
podstawa prawna: ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. DzU z 2016 r., poz. 1047 ze zm.)
podstawa prawna: uchwała nr 4/2017 Komitetu Standardów Rachunkowości z 3 kwietnia 2017 r. w sprawie przyjęcia Krajowego Standardu Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe" (DzU ministra rozwoju i finansów z 29 maja 2017 r., poz. 105)
Magdalena Kraszewska-Szuba
Współpraca działów technicznych z księgowością zapewni poprawność rozliczeń
Podsumowując, wydatki poczynione przez jednostkę gospodarczą na dobra rzeczowe mogą zostać uznane za środki trwałe, jeżeli spełniają szereg kryteriów (>patrz schemat 2). Warto zaznaczyć, że szczegółowy sposób ewidencji nabycia środków trwałych należy do kierownika jednostki, a przyjęte zasady powinny zostać wskazane w polityce rachunkowości. Dla przypomnienia, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości każda firma powinna posiadać dokumentację opisującą w języku polskim przyjęte przez nią zasady rachunkowości, a w szczególności dotyczące: określenia roku obrotowego i okresów sprawozdawczych, metod wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego, sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych a także systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów. Politykę rachunkowości ustala w formie pisemnej – oraz aktualizuje w miarę potrzeb – kierownik jednostki.
Jednak ani kierownik jednostki, ani służby księgowo-finansowe nie posiadają zwykle odpowiednich kompetencji merytorycznych, w szczególności technicznych i technologicznych, aby decydować o uznaniu wydatku (bądź wydatków) na składnik majątku za środek trwały Proces prawidłowego zakwalifikowania środka trwałego, ustalenia jego wartości początkowej, okresu ekonomicznej użyteczności, metody i stawki amortyzacji, a także charakteru nakładów ponoszonych w trakcie użytkowania (konieczne remonty, ulepszenia) wymaga zwykle specjalistycznej wiedzy. W takich przypadkach należy zapewnić wsparcie merytorycznie służb technicznych (odpowiedzialnych za gospodarkę środkami trwałymi lub za ich eksploatację) oraz stałą wymianę informacji między nimi a komórką zajmującą się prowadzeniem ksiąg rachunkowych. Zapisy KSR 11 również przypominają o konieczności ścisłej współpracy pomiędzy służbami technicznymi a księgowo-finansowymi w tym zakresie. ?
