Inwestor rozliczy w kosztach wydatki na usługi budowlane

- Przedsiębiorca jako inwestor zamierza wybudować budynek mieszkalny i przeznaczyć go na sprzedaż. Przedsiębiorca samodzielnie nabył materiały na budowę (cegły, pustaki, cement, dachówki, deski podłogowe, drzwi, okna itp.). Wykonanie robót budowlanych zlecił firmie budowlanej. Do której kolumny prowadzonej (metodą kasową) podatkowej księgi przychodów i  rozchodów przedsiębiorca powinien księgować wydatki na usługi budowlane wynikające z faktur wystawionych przez wykonawców? – pyta czytelnik.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o PIT. Aby zatem określony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

- musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

- nie może być wymieniony w art. 23 ustawy o PIT wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

- musi być należycie udokumentowany.

Czytaj także: Jak rozliczać koszty bezpośrednie z kontraktów długoterminowych - interpretacja podatkowa

Szczegóły w rozporządzeniu

Zasady i sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz dokumentowania wydatków przez podatników prowadzących taką księgę określają przepisy rozporządzenia ministra finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (dalej: rozporządzenie). Z przepisów rozporządzenia wynika, że podatnik jest obowiązany prowadzić księgę rzetelnie i w sposób niewadliwy. Za niewadliwą uważa się księgę prowadzoną zgodnie z przepisami rozporządzenia i objaśnieniami do wzoru księgi. Z kolei księgę uważa się za rzetelną, co do zasady wtedy, gdy dokonywane w niej zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty (§ 11 ust. 1, 2 i 3 rozporządzenia).

Zgodnie z objaśnieniami

Stosownie do § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne, wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami. Otrzymane od kontrahentów faktury potwierdzające zakup robot budowanych są zatem dla przedsiębiorcy podstawą do ujęcia poniesionych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów. Wątpliwości przedsiębiorcy dotyczą tego, w której kolumnie podatkowej księgi należy ujmować faktury otrzymane od wykonawców robót budowlanych.

W objaśnieniach do podatkowej księgi przychodów i rozchodów wskazano m.in. jakie wydatki należy wpisywać do poszczególnych kolumn podatkowej księgi. I tak, kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu. Patrz ramka.

Z kolei, kolumna 11 jest przeznaczona do wpisywania kosztów ubocznych związanych z zakupem, np. kosztów dotyczących transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze.

Kolumna 12 jest przeznaczona do wpisywania wynagrodzeń brutto wypłacanych pracownikom (w gotówce i w naturze). W kolumnie tej ewidencjonuje się również wynagrodzenia wypłacane osobom z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło.

Natomiast, kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-12), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o PIT nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów. W kolumnie tej wpisuje się w szczególności takie wydatki, jak: czynsz za lokal, opłatę za energię elektryczną, gaz, wodę, c.o., opłatę za telefon, zakup paliw, wydatki dotyczące remontów, amortyzację środków trwałych, składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe pracowników w części finansowanej przez pracodawcę, składki na ubezpieczenie wypadkowe pracowników, wartość zakupionego wyposażenia. Określenie „w szczególności" oznacza, że nie wymieniono wszystkich pozostałych kosztów, które należy wpisać w kolumnie 13 podatkowej księgi.

Koszt wytworzenia

W analizowanej sprawie, faktury dokumentujące zakup przedmiotowych usług obcych (robót budowlanych) od wykonawców należy ujmować w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów (według cen zakupu). Skoro wybudowany przez przedsiębiorcę budynek będzie stanowił przeznaczony do sprzedaży wyrób gotowy, a przed zakończeniem jego budowy – produkcję niezakończoną w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, to wszystkie materiały i zakupione od podwykonawców usługi będą elementem kosztu wytworzenia tego budynku.

Za koszt wytworzenia uważa się przy tym wszelkie koszty związane bezpośrednio i pośrednio z przerobem materiałów, z wykonywaniem usług lub pozyskaniem (wydobyciem) kopalin, z wyłączeniem kosztów sprzedaży wyrobów gotowych i usług (zob. § 3 pkt 4 rozporządzenia). A zatem, zarówno zakupione materiały, jak i usługi według wystawionych przez podwykonawców faktur, niezbędne do wytworzenia wyrobu gotowego (budynku), podlegają ujęciu w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów w cenie ich zakupu.

Przykład

18 lipca 2019 r. przedsiębiorca otrzymał od firmy budowlanej fakturę nr 142/07/ 2019 z 18 lipca 2019 r. za I etap robót budowlanych. Faktura dokumentowała roboty budowlane wykonane 3 lipca 2019 r. na kwotę netto 62 000 zł, plus VAT 4 960 zł. Przedsiębiorca odliczy VAT w całości w deklaracji VAT-7 za lipiec 2019 r.

W księdze bez VAT

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług. Jest jednak kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

- jeżeli podatnik jest zwolniony od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,

- w tej części, w której zgodnie z przepisami o VAT podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy VAT – jeżeli naliczony VAT nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,

W analizowanej sprawie wydatek na zakup robót budowlanych (udokumentowany fakturami) w prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności będzie dla niego kosztem uzyskania przychodów w cenie nabycia netto, tj. bez naliczonego VAT, gdyż VAT od tych usług podlega odliczeniu w deklaracji VAT-7.

W dacie poniesienia

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedsiębiorca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą kasową. Zatem wydatki ponoszone na zakup przedmiotowych robót budowanych powinien potrącić w dacie ich poniesienia, tj. w dacie wystawienia faktury potwierdzającej nabycie.

U podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą kasową, stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę uważa się co do zasady dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu będącego podstawą do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (zob. art. 22 ust. 6b ustawy o PIT).

Zaprezentowane stanowisko podzielają organy podatkowe (interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 lipca 2018 r., 0112-KDIL3-3.4011.260. 2018.1.BC).

Autor jest doradcą podatkowym

podstawa prawna: art. 22 ust. 1, 4 i 6b oraz art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2019 r., poz. 1387 ze zm.)

podstawa prawna: rozporządzenie ministra finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (tekst jedn. DzU z 2017 r., poz. 728 ze zm.)

Jak ustalić cenę zakupu

Ceną zakupu jest cena, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszona o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększona o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżona o rabaty, opusty, inne podobne obniżenia (zob. § 3 pkt 2 rozporządzenia).

Towary handlowe, materiały, wyroby gotowe i odpady

Stosownie do § 3 pkt 1 rozporządzenia, towary – oznaczają - towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe, braki i odpady oraz materiały przyjęte od zamawiających do przerobu lub obróbki, z tym że:

a) towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej,

b) materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi,

c) materiałami pomocniczymi są materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości,

d) wyrobami gotowymi są wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został całkowicie zakończony, wykonane usługi, prace naukowo-badawcze, prace projektowe, geodezyjno-kartograficzne, zakończone roboty, w tym także budowlane,

e) produkcją niezakończoną jest produkcja w toku oraz półwyroby (półfabrykaty), to jest niegotowe jeszcze produkty własnej produkcji, a także wykonywane roboty, usługi przed ich ukończeniem,