W interpretacji z 8 czerwca 2017 r. Dyrektor Krajowej Inspekcji Skarbowej (dalej: KIS) zakwestionował powszechną praktykę rozliczania kosztów uzyskania przychodu pracowników – twórców, bazującą na procentowym wyodrębnieniu w treści umowy o pracę czasu pracy przeznaczonego na wykonywanie pracy twórczej oraz czasu pracy przeznaczanego na inne czynności (por. interpretacja KIS nr 0111-KDIB2-3.40 11.25. 2017.1.HK). W ostatnich tygodniach KIS wydała kilkanaście interpretacji, w których potwierdziła swoje stanowisko, co można uznać za zmianę dotychczasowej linii interpretacyjnej organów podatkowych.
Przedsiębiorcy, którzy zatrudniają pracowników – twórców oraz rozliczają ich wynagrodzenia z zastosowaniem podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, powinni zweryfikować stosowany system rozliczania wynagrodzeń, aby sprawdzić, czy stosowane przez nich rozwiązania są poprawne i czy nie istnieje ryzyko ich zakwestionowania przez organy skarbowe.
Przychód do opodatkowania
Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2016 r., poz. 2032 ze zm.; dalej: updof) koszty uzyskania przychodu pracowników – twórców z tytułu rozporządzania tymi prawami wynoszą 50 proc. przy rocznym limicie w wysokości 42 764 zł. Koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe w części finansowanej przez pracownika, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Sposób rozliczenia wynagrodzenia pracownika, uwzględniający autorskie koszty uzyskania przychodu, pozwala zatem na ograniczenie kosztów, ponieważ prowadzi do wyłączenia spod podstawy opodatkowania połowy wynagrodzenia.
Trzy warunki
Możliwość zastosowania preferencyjnych kosztów uzyskania przychodu wymaga jednak spełnienia trzech warunków. Przy czym z brzmienia omawianego przepisu wprost wynika tylko jeden z nich.
Po pierwsze, konieczne jest powstanie utworu. W świetle tej regulacji istnienie tego warunku zdaje się być oczywiste. Dotychczasowa praktyka wielu pracodawców sprowadzała się jednak do stosowania preferencyjnych kosztów uzyskania przychodu w związku z samym faktem wykonywania przez pracowników działalności w ramach ich obowiązków, co nie zawsze wiązało się z powstaniem jej określonego rezultatu, tj. utworu w rozumieniu prawa autorskiego. Po drugie, pracownik – twórca musi rozporządzić przysługującym mu prawem. Przesłanka „rozporządzenia" utworem podkreśla znaczenie ekonomicznej eksploatacji dzieła. Uzyskanie wynagrodzenia z tytułu rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 updof, jest ostatnim z trzech warunków umożliwiających zastosowanie preferencyjnych kosztów uzyskania przychodu przez pracownika – twórcę.
