fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

Podatek dochodowy

NSA: fiskus błędnie zawęża bankom prawo do kosztów

Fotolia.com
Gwarancje udzielone dla każdego celu, nie tylko w związku z kredytem lub pożyczką, dają możliwość odliczenia związanych z nimi ewentualnych nieściągalnych wierzytelności.

We wniosku o interpretację bank wskazał, że udziela kilku rodzajów gwarancji, m.in. zabezpieczających kredyt, zwrotu zaliczki, przetargowe, celne, płatnicze czy najmu. W przypadku niewykonania zobowiązania głównego, to on wypłaca kwotę gwarancji. Nie zawsze udaje się odzyskać tę kwotę w drodze egzekucji. Pomimo podejmowanych działań zmierzających do uzyskania spłaty, w tym w ramach postępowania windykacyjnego, dochodzone wierzytelności z tytułu wypłaconych gwarancji często nie są spłacane. Wtedy dochodzi do spełnienia przesłanek umożliwiających odpisanie wierzytelności z tytułu wypłaconej gwarancji jako nieściągalnych. Bank zapytał, czy w razie braku spłat kwot wypłaconych tytułem gwarancji będzie uprawniony do zaliczenia poniesionych z tego tytułu strat do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. c ustawy o CIT, jeżeli udokumentuje ich nieściągalność.

Fiskus odpowiedział, że tak, ale tylko w zakresie gwarancji zabezpieczających kredyt. Odmówił prawa do kosztów w przypadku pozostałych gwarancji. W ocenie urzędników, ustawodawca ogranicza zaliczenie do kosztów podatkowych nieściągalnych wierzytelności z tytułu udzielonych przez bank gwarancji tylko do tych udzielonych na spłatę kredytów i pożyczek. Pozostałe wymienione przez bank rodzaje gwarancji (np. przetargowe, celne, loteryjne, płatnicze, dobrego wykonania, najmu, handlowe, rękojmi), inne niż udzielone na spłatę kredytów i pożyczek, nie są objęte sporną regulacją. Bank nie może więc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów strat poniesionych z tytułu ich udzielenia. Może jedynie zaliczyć do kosztów podatkowych straty z tytułu udzielonych gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów i pożyczek, odpisanych jako nieściągalne, pod warunkiem odpowiedniego udokumentowania ich nieściągalności.

Taka wykładnia nie satysfakcjonowała banku, więc ją zaskarżył. Najpierw rację przyznał mu Wojewódzki Sąd Administracyjnego w Warszawie, a ostatecznie także Naczelny Sąd Administracyjny.

Istotne dla sprawy okazało się odpowiednie odczytanie użytego przez ustawodawcę w spornym przepisie spójnika „albo". Jak zauważył NSA, w tekstach prawnych powszechnie i zgodnie traktowany jest on jako ustanawiający tzw. alternatywę rozłączną. Dlatego użyte w części przepisu, znajdującej się po zastosowaniu tego spójnika, wyrazy „spłaty kredytów i pożyczek" odnoszą się tylko do rzeczownika „poręczeń", a nie do wyrazu „gwarancji".

W ocenie NSA, określenie „strat poniesionych przez bank z tytułu udzielonych po dniu 1 stycznia 1997 r. gwarancji" wskazuje, że zakres gwarancji z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit c ustawy o CIT obejmuje wszelkie gwarancje bankowe, bez konieczności powiązania ich z konkretnym celem. Sąd zwrócił też uwagę na różnice między poręczeniem a gwarancją. Zasadniczą różnicą pomiędzy nimi jest nieakcesoryjny charakter gwarancji wobec stosunku podstawowego.

NSA dokonał analizy w kontekście zasady wykładni na korzyść podatnika, ale uznał, że w spornym przypadku ma ona wyłącznie charakter pomocniczy. Wykładnia językowa art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. c ustawy o CIT prowadzi bowiem do jednoznacznych wniosków i nie ma potrzeby odwoływania się do zasady in dubio pro tributario. Zwrot „spłaty kredytów i pożyczek", użyty w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. c ustawy o CIT zdaniem NSA odnosi się tylko do wyrazu „poręczeń", a nie do wyrazu „gwarancji".

W konsekwencji, gwarancje mogą być udzielone dla każdego celu, nie tylko w związku z kredytem lub pożyczką, aby odpisane w związku z nimi wierzytelności nieściągalne mogły być uznane za koszty uzyskania przychodu.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2017 r. (II FSK 2667/15).

Komentarz eksperta

Kamil Mysłek, starszy konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego BDO

NSA przypomniał organom podatkowym, że naczelną zasadą interpretacji przepisów prawa jest zasada prymatu wykładni językowej, która w jaskrawy sposób została w przedmiotowej sprawie naruszona. Przestrzeganie tej zasady jest o tyle istotne, że to właśnie językowe granice wykładni prawa mają być narzędziem, które pozwoli ocenić, czy organy podatkowe interpretujące prawo mieszczą się jeszcze w granicach wyznaczonych przez ustawodawcę czy może znajdują się już poza tą sferą i niejako same kreują prawo – do czego przecież nie mają żadnych kompetencji.

Przedmiotowa sprawa pokazuje też niestety bardzo fiskalne podejście aparatu administracji podatkowej. W przypadku tak jasnego brzmienia przepisu podatnik powinien uzyskać korzystną interpretację podatkową, bez konieczności prowadzenia wieloletnich sporów przed sądami administracyjnymi. W tym kontekście bardzo ważne jest to, że NSA potwierdził, iż nawet jeśli w przedmiotowej sprawie organ interpretacyjny miał wątpliwości co do sposobu interpretacji przepisów (choć zdaniem sądu takie wątpliwości występować tu nie powinny), to nie może przerzucać ich skutków na podatnika. To ustawodawcę powinno obciążać ryzyko niedostatecznej jakości prawa, które tworzy. Zdaniem sądu, wszelkie niedające się rozstrzygać wątpliwości w tym zakresie muszą być rozstrzygane na korzyść podatnika.

Omawiany wyrok należy uznać za korzystny i doniosły dla sytuacji prawnej podatników. Po pierwsze, jest on ważny dla samych banków, które uzyskały potwierdzenie, że mogą zaliczać do kosztów podatkowych nie tylko straty z tytułu udzielonych gwarancji spłaty kredytów i pożyczek, ale także z tytułu wszelkich innych gwarancji przewidzianych prawem bankowym. Po drugie – i może nawet ważniejsze – w wyroku tym NSA stanął na straży zasady mówiącej, że wątpliwości interpretacyjne powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika.

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA