1 października 2018 r. weszła w życie ustawa z 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: prawo o szkolnictwie wyższym). Wprowadziła ona zmiany w zakresie definicji prac rozwojowych oraz w sposobie odliczania w ramach ulgi B+R kosztów nabycia usług doradczych oraz równorzędnych. Należy zatem wyjaśnić jak należy rozumieć przepisy dotyczące prac badawczo-rozwojowych w obecnym brzmieniu oraz jakie potencjalne możliwości mogą te regulacje przynieść dla przedsiębiorców prowadzących lub planujących podjęcie innowacyjnych działań.

Czytaj także: Ulga B+R – jak skorzystać i udokumentować wydatki na badania i rozwój

Ulga technologiczna...

Obowiązująca do końca 2015 r. ulga technologiczna pozwalała na odliczenie od rocznego dochodu wydatków poniesionych na nabycie nowych technologii w drodze umowy o ich przeniesienie oraz korzystanie z tych praw, z wyjątkiem nabycia w drodze wkładu niepieniężnego. Limitem odliczenia była wysokość 50 proc. poniesionych wydatków pod warunkiem, że umożliwiały one wytwarzanie nowych lub udoskonalonych wyrobów lub usług.

W praktyce więc przedsiębiorca już na etapie zakupu nowej technologii, przykładowo licencji na korzystanie z programu logistycznego czy opracowanej koncepcji konstrukcji maszyny skrawającej, mógł skorzystać z odliczenia w ramach ulgi technologicznej.

...i na działalność badawczo-rozwojową

Od 1 stycznia 2016 r. ulga technologiczna została zastąpiona ulgą na działalność badawczo-rozwojową (dalej: ulga B+R). Prawo do skorzystania z niej przysługuje zarówno podatnikom CIT, jak i podatnikom PIT. Jej istotą jest możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania części kosztów działalności badawczo-rozwojowej, po spełnieniu określonych przesłanek ustawowych. Należy do nich:

- prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej zgodnej z definicją z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT) / odpowiednio art. 5a pkt 38 ustawy o PIT,

- poniesienie kosztów, które są wymienione w kategoriach kosztów kwalifikowanych w art. 18d ustawy o CIT,

- wyodrębnienie poniesionych kosztów w prowadzonej ewidencji księgowej,

- brak zwrotu poniesionych kosztów w jakiejkolwiek formie (np. dotacji).

Mechanizm korzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w przeciwieństwie do ulgi technologicznej, nie polega zatem na odliczeniu poniesionych kosztów bezpośrednio od dochodu, lecz na ponownym ujęciu w kosztach podatkowych wydatków stanowiących koszt kwalifikowany w zakresie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Preferencja przyznana podatnikom PIT i CIT, którzy prowadzą działalność B+R, polega na tym, że koszty związane z tą działalnością dwukrotnie (a w przypadku centrów badawczo-rozwojowych nawet 2,5-krotnie) wpływają u nich na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego.

Procedurę skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową przedstawia poniższy rysunek.

Badania podstawowe i aplikacyjne

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej jest zdefiniowane w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT/ art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą podejmowaną w formie badań naukowych lub prac rozwojowych. Konieczne jest, aby prowadzone prace odbywały się w sposób systematyczny, a ich celem było zdobywanie wiedzy oraz jej wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Z dniem wejścia w życie 1 października prawa o szkolnictwie wyższym definicja działalności badawczo-rozwojowej nie zmieniła się. Natomiast poszczególne etapy badań naukowych, które do tej pory dzieliły się na badania podstawowe, stosowane i przemysłowe obecnie dzielą się na:

- badania podstawowe i

- badania aplikacyjne.

Zmianę tę należy uznać za pozytywną, ponieważ niejednokrotnie przyporządkowanie realizowanych przez przedsiębiorcę prac badawczo-rozwojowych do kategorii ustawowych mogło sprawiać trudności. Obecnie wyraźna jest różnica między badaniami podstawowymi, które mają na celu głównie zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, a badaniami aplikacyjnymi, które są nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Szerszy zakres prac

Zmiana nastąpiła również w definicji prac rozwojowych. Usunięto z niej przykładowe działania stanowiące prace rozwojowe, takie jak opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz ich walidację. Zakładając, że usunięcie z definicji prac rozwojowych tych przykładów działań spełniających ustawowe przesłanki nie miało na celu ograniczenia możliwości skorzystania z ulgi przez podatników, którzy opracowują wersje pilotażowe swoich produktów, procesów lub usług oraz testują je niekiedy wielokrotnie, zmianę tę należy uznać za pozytywną. W przypadku przedsiębiorców, którzy wykorzystują dostępną aktualnie wiedzę w prowadzonej działalności produkcyjnej czy usługowej, ale prowadzone przez nich prace nie przyjmują formy wersji pilotażowych, możliwość skorzystania z ulgi została zatem potencjalnie rozszerzona.

W zakresie definicji prac rozwojowych w nowym brzmieniu zrezygnowano również z przytaczania poszczególnych kategorii dziedzin nauki, z których wykorzystanie umiejętności pozwoli na skorzystanie z ulgi B+R. Na podstawie prawa o szkolnictwie wyższym w definicji prac rozwojowych w kontekście nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności pojawiło się określenie „w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania".

Zgodnie bowiem z art. 4 ust 3 prawa o szkolnictwie wyższym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przytoczone zmiany w zakresie definicji zarówno badań naukowych, jak i prac rozwojowych obowiązują od 1 października br.

Jaki był cel ustawodawcy

W uzasadnieniu do nowej ustawy brak jest szczegółowych wytycznych na temat powodu wprowadzenia tego zapisu oraz jego rozumienia. Jeśli zamierzeniem ustawodawcy było umożliwienie podatnikom skorzystania z ulgi B+R w przypadku nabycia przez nich narzędzi informatycznych lub oprogramowania, to pojawiają się wątpliwości w jakiej kategorii kosztów kwalifikowanych poniesiony koszt mógłby się znaleźć. Nabycie usługi od podmiotu zewnętrznego, który nie posiada odpowiedniego statusu jednostki naukowej, nie podlega bowiem odliczeniu w ramach ulgi. W przypadku nabycia, przykładowo, opracowanego know-how na zaprojektowanie nowego produktu lub usługi, firma może skorzystać z ulgi, gdy zakupiony know-how spełni przesłanki kwalifikacji jako środek trwały lub wartość niematerialna i prawna, od których odpisy amortyzacyjne stanowią koszt kwalifikowany.

Jeśli natomiast intencją ustawodawcy było stworzenie swoistej hybrydy będącej połączeniem obowiązującej w 2015 roku ulgi technologicznej oraz obecnej ulgi B+R, to widać tu pewną niekonsekwencję. Nabycie narzędzia informatycznego lub oprogramowania, które nie spełnia definicji środka trwałego ani wartości niematerialnej i prawnej, nie jest bowiem objęte żadną z kategorii kosztu kwalifikowanego pozwalającego na odliczenie w ramach ulgi. Mogą do nich należeć przykładowo nakładki na użytkowane systemy czy inne narzędzia pomocnicze umożliwiające rozwój i funkcjonowanie oprogramowania.

Nabycie od podmiotów zewnętrznych

Skutkiem wejścia w życie prawa o szkolnictwie wyższym jest również zmiana zasad uznawania nabycia usług zewnętrznych za koszt kwalifikowany. Dotychczas obowiązująca ustawa z 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (tekst jedn. DzU z 2018 r. poz. 87), precyzująca pojęcie jednostki naukowej, od której nabywanie było warunkiem uznania poniesionego kosztu za koszt kwalifikowany, została uchylona. Obowiązujące w jej miejsce prawo o szkolnictwie wyższym wskazuje – jako podmioty uprawnione do nabywania od nich usług doradczych i równorzędnych –oprócz dotychczasowych uczelni i instytutów naukowych i badawczych, również inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły. Zapis ten należy interpretować zgodnie z ustawową definicją działalności naukowej określonej w prawie o szkolnictwie wyższym. Obejmuje ona nie tylko badania naukowe i prace rozwojowe, ale również twórczość artystyczną. Oznacza to, że usługa doradcza lub równorzędna może być nabyta od podmiotu, który prowadzi działalność obejmującą działania twórcze, stanowiące wkład w rozwój kultury. Biorąc pod uwagę szeroki zakres działań możliwych do podjęcia w ramach twórczości artystycznej, wprowadzenie przedmiotowej zmiany w zakresie regulacji dotyczących działalności badawczo-rozwojowej należy ocenić pozytywnie.

Zdaniem autorki

Katarzyna Przybylska, ekspert podatkowy w KPMG w Polsce, biuro w Krakowie Nowelizacja wiele wyjaśnia, ale wątpliwości pozostały

Pozyskanie odpowiedniej wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania jest niezwykle istotnym czynnikiem wpływającym na możliwości rozwoju działalności innowacyjnej danego przedsiębiorstwa. Brak własnych zasobów ludzkich oraz konieczne do poniesienia wysokie nakłady na ich nabycie są niejednokrotnie barierą nie do przejścia. Zmiany wprowadzone na podstawie prawa o szkolnictwie wyższym, dotyczące definicji badań naukowych oraz podmiotów, od których nabycie usług będzie stanowiło koszt kwalifikowany, są krokiem w dobrą stronę. Jednak powstałe wątpliwości w zakresie definicji prac rozwojowych oraz zmiany przepisów w trakcie roku podatkowego z pewnością nie stanowią przejawu pewności prawa i mogą zniechęcać przedsiębiorców rozważających rozpoczęcie prac badawczo-rozwojowych.

podstawa prawna: ustawa z 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (DzU z 2018 r. poz. 1668)

podstawa prawna: art. 4a pkt 26, 27 i 28 oraz art. 18d ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2018 r. poz. 1036 ze zm.)

podstawa prawna: art. 5a pkt 38, 39 i 40 ustawy z 21 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2018 r. poz. 1509 ze zm.)