VAT z zapłaconej faktury wystawionej z góry

Tak orzekł NSA w Warszawie 18 lutego 2011 (I FSK 298/10).

Spółka w ramach działalności gospodarczej podpisała umowy nabycia usług zapewnienia opieki serwisowej. Zgodnie z nimi kontrahenci obciążają ją na podstawie faktur wystawianych z góry za cały określony w umowie okres. Spółka płaci usługodawcom zgodnie z terminem płatności określonym w umowie lub na fakturze.

Zwróciła się więc do ministra finansów z pytaniem, czy może odliczyć VAT wynikający z tych faktur w rozliczeniu za okres, w którym zostały otrzymane (lub za dwa następne okresy), pod warunkiem że faktury te zostały opłacone. W ocenie spółki przysługuje jej takie prawo.

Może bowiem traktować otrzymane faktury tak jak zaliczkowe. Zdaniem spółki prawo do odliczenia uzależnione jest od spełnienia ustawowych warunków, czyli zapłaty zaliczki i otrzymania faktury. Kolejność tych czynności jest bez znaczenia.

Organ podatkowy nie zgodził się z tym stanowiskiem. Jego zdaniem nie mamy do czynienia z fakturami zaliczkowymi, bo zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zaliczki bądź zadatku w tej części, a wystawienie faktury potwierdzające wpłatę zaliczki musi nastąpić po tym fakcie.

Ani WSA w Rzeszowie, ani NSA nie podzieliły stanowiska fiskusa. W ich ocenie prawo do odliczenia należy powiązać z powstaniem obowiązku podatkowego.

Tymczasem jeśli po wystawieniu faktury następuje zapłata zaliczki, to powstaje on na mocy art. 19 ust. 11 ustawy o VAT.

Potwierdza to wyrok NSA z 24 czerwca 2010 (I FSK 1079/09).

Autor jest członkiem Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Komentuje Przemysław Skorupa, starszy menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Warszawie)

W niektórych branżach często stosowane jest fakturowanie usług „z góry”, przed ich wykonaniem czy nawet przed rozpoczęciem ich wykonywania. Praktyka taka dotyczy m.in. usług informatycznych (np. serwisu oprogramowania).

Często faktury wystawiane są za okresy rozliczeniowe, które wynoszą kwartał lub rok (niekoniecznie kalendarzowy). Płatność za takie faktury regulowana jest z reguły po ich wystawieniu. W praktyce powstały wątpliwości, czy takie faktury dają prawo do odliczenia VAT naliczonego ich odbiorcy już w momencie otrzymania.

Z art. 86 ust. 12 ustawy o VAT wynika, że w przypadku otrzymania faktury dotyczącej zakupu usług prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje z chwilą ich wykonania. Zasada ta nie dotyczy jednak faktur potwierdzających zapłatę zaliczki.

Wtedy obowiązek podatkowy u sprzedawcy powstaje w momencie otrzymania zapłaty od kontrahenta. Trzeba bowiem pamiętać, że zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT źródłem podatku naliczonego są również faktury potwierdzające zapłatę zaliczki przez podatnika.

W przypadku usług informatycznych, polegających np. na serwisie oprogramowania, za moment ich wykonania należy uznać ostatni dzień okresu rozliczeniowego, w którym usługa jest świadczona. Jeżeli zatem w styczniu podatnik otrzymuje faktury dotyczące usług serwisowych świadczonych przez cały rok, to prawo do odliczenia co do zasady powstanie w rozliczeniu za grudzień tego roku.

W praktyce ukształtowała się jednak interpretacja, że faktury dotyczące usług przedpłaconych na początku okresu rozliczeniowego mogą być traktowane jako zaliczkowe. Warunkiem takiego ich traktowania jest jednak opłacenie faktury przed wykonaniem usługi.

Co prawda art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o VAT odnosząc się do faktur zaliczkowych posługuje się sformułowaniem „faktury potwierdzające otrzymanie zaliczki”. Na tej podstawie organy podatkowe jednak próbują wykazać, że faktura zaliczkowa musi zostać wystawiona po otrzymaniu zaliczki, a nie przed tym zdarzeniem.

Ich zdaniem w przeciwnym wypadku faktura taka nie daje prawa do odliczenia VAT naliczonego. NSA orzekając w komentowanej sprawie, wskazał, że prezentowane przez organy podatkowe stanowisko nie znajduje oparcia w ustawie o VAT. Byłoby też sprzeczne z zasadą neutralności tego podatku, w świetle której faktura, która rodzi obowiązek podatkowy w VAT u wystawcy, powinna również dawać prawo do odliczenia podatku naliczonego u odbiorcy.

Dlatego, zdaniem NSA, faktura wystawiona przed otrzymaniem zaliczki również może być uznana za fakturę zaliczkową (jeśli płatność taka została dokonana), a podatnik może odliczyć wynikający z niej VAT naliczony. Wyrok ten jest zatem dobrą wiadomością dla wszystkich podatników nabywających usługi informatyczne opłacane z góry.

Czytaj też:

Zobacz