Ponadto, EU JTPF odnosi się również do problemu wyłączenia z analizy danych porównawczych podmiotów osiągających ponadprzeciętne wyniki. W przypadku podmiotów o ograniczonym ryzyku (np. producent kontraktowy), podmioty osiągające straty lub ponadprzeciętne wyniki mogą zostać wykluczone. Nie oznacza to jednak, że zawsze należy automatycznie odrzucać takie podmioty.
W praktyce, jeżeli podmiot badany pełni bardziej rozbudowane funkcje i ponosi część kluczowego ryzyka (np. ryzyka rynkowego) lub specyfika branży za tym przemawia, to podmioty o ponadprzeciętnych wynikach/stratach mogą zostać włączone do analizy.
Czy wystarczą kody PKD
Z uwagi na subiektywny charakter oceny podatnika odnośnie do wyboru kodów PKD w procesie selekcji, EU JTPF zaleca, żeby obok kodu działalności PKD, stosować dodatkowe kryteria, np. słowa kluczowe. Gdy podatnik stosuje w analizie wyłącznie odniesienie do kodów PKD, warto żeby powołał się na wewnętrzne dane, na których bazował, wybierając dany kod, np. własny kod działalności lub kody działalności konkurentów.
Stosowanie przedziału międzykwartylowego
Według rekomendacji EU JTPF, stosowanie przedziału międzykwartylowego jest dopuszczalne, z tym że, co do zasady, przedział powinien zawierać stosunkowo dużą liczbę danych porównawczych.
EU JTPF zwraca uwagę, że wskazanie maksymalnej lub minimalnej liczby podmiotów porównywalnych umożliwiających przygotowanie analizy finansowej nie powinno być wymagane. Uznaje się, że przedział danych porównawczych może być ograniczony w przypadku osiągnięcia dużego stopnia porównywalności uzyskanych danych.
Zgodnie z projektem raportu, jeżeli organy podatkowe uznają, że przedział międzykwartylowy został wyznaczony prawidłowo, to każdy usytuowany w nim punkt powinien być uznany za zgodny z zasadą ceny rynkowej. W ramach prac EU JTPF rozważany jest zapis, w którym zostanie wskazane stwierdzenie, że jeśli wynik osiągnięty przez podatnika znajduje się poza przedziałem analizy danych porównawczych, to szacowanie dochodu powinno zostać przeprowadzone do mediany. Praktyka ta jest stosowana obecnie w niektórych jurysdykcjach podatkowych, np. w Rumunii.
W projekcie rozporządzenia wprowadzono obowiązek ujęcia w opisie analizy danych porównawczych stosowanych wskaźników finansowych wraz z opisem ew. wykorzystania miar statystycznych oraz określeniem punktu lub przedziału rynkowego. Nie wskazano jednak zaleceń odnośnie do zastosowania poszczególnych elementów w praktyce. W związku z tym opisane powyżej zalecenia EU JTPF mogą okazać się cenną wskazówką w tym względzie.
Kilkuletni okres dla analizy finansowej
W celu przeprowadzenia wiarygodnej analizy, EU JTPF zaleca wykorzystanie danych finansowych pochodzących z kilkuletniego okresu (co do zasady 3-5 letniego). Jednocześnie EU JTPF wskazuje, że warto uwzględnić w analizie takie czynniki jak np. cykl życia produktu. Pozwoli to na identyfikację elementów, które w określonym przedziale czasu mogą wywierać wpływ na wiarygodność danych porównawczych.
W projekcie rozporządzenia wprowadzono obowiązek ujęcia w opisie analizy danych porównawczych przyczyn zastosowania wieloletnich lub pochodzących z jednego roku danych porównawczych dotyczących sytuacji gospodarczej w branży, w której podatnik prowadzi działalność. W związku z tym zalecenia zawarte w raporcie mogą okazać się cenną wskazówką dla podatników.
Czy uwzględnia się podmioty zagraniczne Według EU JTPF, jeżeli państwo członkowskie dopuszcza możliwość stosowania danych zagranicznych, to podatnicy mogą włączyć do analizy tego typu podmioty. EU JTPF wskazuje, że w takim przypadku podatnicy powinni udokumentować przyczyny braku włączenia danych krajowych.
Zgodnie ze znowelizowanym art. 9a ust. 2c ustawy o CIT, w przypadku polskich podatników w pierwszej kolejności należy przeprowadzić analizę podmiotów krajowych. Wykorzystanie danych zagranicznych jest możliwe w razie stwierdzenia oraz uzasadnienia braku odpowiednich danych krajowych. W związku z tym podatnicy, przygotowując lub korzystając z przygotowanych przez grupę analiz na poziomie europejskim, powinni zwrócić uwagę czy zasięg geograficzny analizy obejmuje rynek polski oraz czy polskie podmioty znajdują się w próbie spółek zaakceptowanych. Gdy analiza nie będzie uwzględniała polskich podmiotów, podatnicy powinni przeprowadzić własną lokalną analizę w celu upewnienia się czy na polskim rynku można zidentyfikować porównywalne podmioty.
Zdaniem autorki
Magdalena Dymkowska menedżer Zespołu Cen Transferowych w MDDP
Warto śledzić wskazówki publikowane przez EU JTPF Prace EU JTPF są próbą doprecyzowania kwestii problematycznych związanych z tematyką cen transferowych. Zgodnie z założeniami, mają być one uzupełnieniem prac wykonywanych przez OECD oraz być spójne z zaleceniami tej organizacji. Zarówno Wytyczne OECD, jak i prace EU JTPF nie są obligatoryjne dla polskich podatników, dla których źródłem prawa są akty stanowione przez organy państwowe. Podatnicy powinni jednak zapoznawać się z nimi na bieżąco, ponieważ są one istotnym źródłem informacji oraz wskazówek do znowelizowanych przepisów.
Analiza porównawcza powinna być szczególnie ważna dla polskich podatników, z uwagi na jej obligatoryjny charakter od 2017 r. W myśl przepisów, które weszły w życie 1 stycznia 2017 r., do przeprowadzenia analizy porównawczej dla istotnych transakcji zobowiązane będą podmioty, których przychody lub koszty (w rozumieniu ustawy o rachunkowości) przekroczyły w poprzednim roku podatkowym równowartość 10 mln euro. Szacowana liczba podatników zobowiązanych do sporządzenia analizy porównawczej w 2017 r. to 10 tys. podmiotów.
W projekcie rozporządzenia, który jest obecnie na etapie konsultacji publicznych, zostały wskazane elementy, które powinny znaleźć się w opisie przeprowadzonej analizy porównawczej. Odpowiednie udokumentowanie oraz opisanie tego procesu będzie się wiązało z koniecznością podejmowania decyzji co do sposobu przeprowadzenia analizy (w tym analizy w oparciu o zewnętrzne bazy danych) oraz zastosowanych kryteriów.
Dodatkowo, należy podkreślić, że przeprowadzenie analizy porównawczej czasami opiera się na subiektywnych przesłankach. Dlatego warto - jeżeli to możliwe - uwzględniać wskazówki opracowane na poziomie regionalnym czy globalnym. W takim przypadku uzasadnienie wyboru danego kryterium, poprzez powołanie się np. na prace EU JTPF, uwiarygodni przygotowaną analizę oraz zapewni podatnikowi większe bezpieczeństwo w zakresie jej potencjalnego kwestionowania.
W związku z tym warto śledzić postępy prac EU JTPF zarówno w zakresie analizy danych porównawczych, jak i pozostałych zagadnień.
Marta Klepacz jest starszym konsultantem w Zespole Cen Transferowych w MDDP
Podstawa prawna:
Projekt rozporządzenia ministra rozwoju i finansów z 2 listopada 2016 r. w sprawie informacji zawartych w dokumentacji podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych
Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 1888 ze zm.)
