Sprzedaż towaru za złotówkę a VAT

Przedsiębiorstwo, które zgodzi się chwilowo zrezygnować z pobrania kwoty odpowiadającej przyznanej zniżce, liczy na to, że dzięki lepszej relacji z klientami oczekiwany zysk zrealizuje na dodatkowej sprzedaży. Dodatkowo istotne jest przejrzyste rozliczenie podatkowe, pozwalające na uniknięcie wątpliwości, jakie zazwyczaj pojawiają się przy przekazaniach o charakterze nieodpłatnym, premiach czy oferowaniu zakupów na zasadzie 3 szt. w cenie 2 szt. Niestety, z biegiem czasu, ze względu na rosnącą skalę wykorzystywania „symbolicznej ceny", po stronie organów podatkowych zaczynają powstawać pewne wątpliwości co do praktykowanego rozliczania sprzedaży za złotówkę. Pierwsze wątpliwości fiskusa w długofalowej perspektywie mogą się okazać kłopotliwe dla przedsiębiorców, którzy z dnia na dzień dowiadują się, że ich kilkuletnie rozliczenia chyba jednak nie są poprawne.

Tak wiele za tak niewiele

Zakup za symboliczną złotówkę przez nabywcę utożsamiany jest zasadniczo z nabyciem za darmo. W przepisach o VAT nie jest on jednak traktowany jako nieodpłatne przekazanie (darowizna). Jest to standardowa sprzedaż za cenę uwzględniającą ustalony rabat cenowy. Takie podejście od lat jest akceptowane przez fiskusa (np. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 17 września 2008 r., IP-PP2-443-980/08-2/Asi) i ma swoje ugruntowanie w orzeczeniach TS UE (np. wyroki: z 12 czerwca 2014 r., C-461/12, z 26 kwietnia 2012 r., C-621/10, z 20 stycznia 005 r., C-412/03, czy z 8 marca 1988 r., C-102/86). Nieodpłatna transakcja ma miejsce tylko wtedy, gdy podatnik nie otrzymuje żadnego rzeczywistego świadczenia wzajemnego. Ponieważ świadczenie wzajemne jest wartością subiektywną – odzwierciedla, ile firma chce otrzymać – nie ma przeszkód, by stanowiło kwotę istotnie niższą od standardowej ceny na rynku.

Przedsiębiorca, sprzedając towar (usługę) w promocyjnej cenie (nawet minimalnej), postępuje więc tak jak zawsze, naliczając VAT z uwzględnieniem rzeczywistej kwoty, jaką ma otrzymać – nawet jeśli będzie to 1 zł (np. interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi z 5 lipca 2013 r., IPTPP1/443-255/13-4/IG).

Dwie strony tej samej monety

Aby zapobiegać oszustwom i nadużyciom, fiskus ma podstawę do ewentualnego określania innej ceny, niż została ustalona między stronami. Jest to art. 32 ustawy o VAT implementujący do polskiego porządku prawnego art. 80 dyrektywy VAT. Zastosowanie tego przepisu jest jednak w praktyce ograniczone do podmiotów powiązanych, z których właściwie jeden nie ma pełnego prawa do odliczenia bądź stosuje współczynnik VAT.

W przypadku akcji promocyjnych organy podatkowe w zasadzie przyznają, że niska wartość sprzedaży nie ma na celu nieuzasadnionego obniżenia podstawy opodatkowania, a więc także podatku do zapłaty (czy VAT do zwrotu). Preferencje cenowe są bowiem uzasadnione konkretnymi motywami biznesowymi. Promocyjna cena nie jest zatem kwestionowana. Wprawdzie często zapłata za towar objęty rabatem nie pokrywa kosztów nabycia, ale patrząc całościowo – zastosowany upust jest uzasadniony ekonomicznie i prowadzi w dłuższej perspektywie do osiągnięcia celu przedsiębiorstwa (por. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 15 czerwca 2012 r., IPPP1/443-236/12-4/JL).

Pracownikowi – złotówkę taniej

Pierwsze problemy pojawiają się, gdy promocja obejmie również pracowników sprzedawcy. Fiskus do niedawna nie widział problemu w przekazywaniu pracownikom towarów czy zapewnianiu usług po korzystnych cenach (np. interpretacje Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 sierpnia 2008 r., ILPP2/443-427/08-2/GZ). Dyrektywa VAT zezwala wprawdzie na weryfikowanie cen w relacjach między pracodawcą a pracownikiem, ale organy dotąd z tej możliwości nie korzystały, uznając rabaty pracownicze za przyjętą, niekontrowersyjną praktykę. Dzięki temu pracodawcy bardzo chętnie w ten sposób sprzedawali zatrudnionym produkowaną odzież czy kosmetyki, udostępniali samochód bądź odsprzedawali bilety na dojazd do pracy, karty sportowe itp. Z biegiem lat potencjalna kwota VAT do zakwestionowania rosła.

Niespodziewanie, szczególnie dla Izby Skarbowej w Poznaniu, we wrześniu 2014 r. minister finansów zdecydował się zmienić dotychczasowe podejście i uznać, że „zarówno wykładnia językowa, jak i celowościowa art. 32 ust. 1 ustawy o VAT nie uzasadnia ograniczenia zastosowania tego przepisu tylko do relacji między podatnikami, a tym samym do wykluczenia relacji pracodawca – pracownik" (interpretacja z 18 września 2014 r., PT8/033/86/539/PSG/14/RD84700). Już w interpretacji z 7 listopada 2014 r. (IPTPP2/ 443-607/14-4/JSz) Izba Skarbowa w Łodzi wskazała na możliwość stosowania art. 32 ustawy o VAT, „gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania (...) wynikające ze stosunku pracy". W efekcie pracodawca chcący przekazać za niewielką odpłatnością zatrudnionemu produkowane przy wsparciu pracownika towary powinien być obciążany dodatkową kwotą VAT w związku z zaniżeniem wartości transakcji.

Warto pamiętać, że od dawna na gruncie PIT popularna jest praktyka opodatkowywania kwoty obniżki, jaką pracodawca przyznaje tylko swoim pracownikom (np. interpretacja Izby Skarbowej Katowicach z 28 maja 2013 r., IBPBII/1/415-246/13/ASz). Takie obciążenie nie było z kolei nakładane na firmy czy konsumentów niepowiązanych ze sprzedawcą, otrzymujących zniżki (np. interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 28 lutego 2011 r., IBPBI/2/423-1735/10/SD). W nowym roku jednak i w tym aspekcie zaczyna się coś zmieniać na niekorzyść podatników (np. interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 8 stycznia 2015 r., IBPBII/1/415-834/14/JP). Niewykluczone, że otrzymanie kuponu rabatowego, który nie zostanie zrealizowany, stanie się wkrótce powszechnie przychodem...

Jeśli negatywne stanowisko fiskusa się utrzyma, to do rozważenia pozostanie bronienie nieopodatkowywania rabatów, do których otrzymania uprawnieni są nie tylko zatrudnieni, ale i zwykli klienci. Argument daje orzeczenie NSA: „pracownicy korzystający z takich akcji promocyjnych nie różnią się od innych klientów – konsumentów i nie mogą (...) ponosić z tego tytułu dodatkowych obciążeń podatkowych" (wyrok z 30 października 2014 r., II FSK 2451/12).

Liczyć, by się nie przeliczyć

Co więcej, również możliwość zakwestionowania prawa do odliczenia VAT zapłaconego w związku z nabyciem towarów (usług) przekazywanych następnie klientom za symboliczną bądź znacznie obniżoną cenę wydawała się do niedawna kwestią wyjaśnioną. Artykuł 86 ust. 1 ustawy o VAT, odzwierciedlający ideę fundamentalnych zasad VAT, pozwala na odliczenie podatku zapłaconego przy nabyciu, jeżeli towar (usługa) zostanie wykorzystany do wykonania czynności opodatkowanych. W przypadku akcji promocyjnych następstwem zakupu towaru jest jego sprzedaż opodatkowana VAT (wprawdzie w niższej cenie, ale umotywowana względami biznesowymi). Nie ma więc powodu, aby to kwestionować (por. np. interpretację Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 października 2014 r., ILPP1/443-541/14-3/HW).

Korzystne podejście pokrywało się z linią interpretacyjną w CIT pozwalającą na określanie przychodu w wysokości faktycznie uzyskanej ze sprzedaży przy jednoczesnym ujmowaniu w kosztach uzyskania przychodów całości wydatków na zakup towarów sprzedawanych w celu promocji po niższej cenie (np. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 8 stycznia 2015 r., IPPB5/423-742/10-4/JC).

Dość odważną tezę wysnuła jednak Izba Skarbowa w Łodzi w interpretacji z 7 listopada 2014 r. (IPTPP2/443-607/14-5/JSz). Zakwestionowała ona podstawowe uprawnienie do odliczenia VAT od towarów objętych promocją, wskazując na wiele argumentów niekoniecznie mających potwierdzenie w brzmieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT czy choćby w realiach prowadzenia biznesu. Jak zostało wskazane:

(i) związek zakupu ze sprzedażą promocyjną jest nieznaczący,

(ii) sprzedaż towarów promujących za 1 gr jest marginalna w stosunku do poniesionych wydatków,

(iii) koszt nabycia nie stanowi elementu ceny – a powinien,

(iv) wydatki na promocję nie są kosztem ogólnym prowadzonej działalności – nie są więc konieczne,

(v) ponoszone wydatki nie przekładają się na uzyskiwany obrót.