Opinie

VAT: czy faktura wewnętrzna jest fakturą

Rzeczpospolita, Paweł Gałka
O wyrokach sądowych nieznajdujących uzasadnienia w treści ustawy piszą prezes zarządu ISP prof. Witold Modzelewski oraz doradca podatkowy Krzysztof Kłoskowski
Czy faktura wewnętrzna jest fakturą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług?
Pytanie jest pozornie banalne: oczywiście tak, bo taka jest treść art. 106 tej ustawy, definiującego pojęcie "faktury" na potrzeby tego podatku. Do niedawna było ich cztery rodzaje:

Piąty rodzaj

Obowiązująca od 1 kwietnia znowelizowana ustawa o VAT (DzU z 2011 r. nr 64, poz. 332) – a w istocie nowe rozporządzenie wykonawcze – wprowadziła piąty rodzaj faktury będącej formalnie fakturą VAT wystawianą przez polskiego podatnika, który nie jest jednak podatnikiem z tytułu tej czynności na terytorium kraju, bo obowiązkowo jest nim inny polski podatnik – nabywca. Faktura ta, będąca czymś zupełnie obcym w dotychczasowej prawnej koncepcji tych dokumentów, dotyczy zarówno dostawy towarów (np. złomu), jak i świadczenia usług (np. sprzedaż praw do emisji gazów cieplarnianych).
Zakres podmiotowy czynności, które są dokumentowane fakturami wewnętrznymi, uległ znacznemu rozszerzeniu Ale to tak na marginesie. Ważniejsze jest to, że od tej daty zakres podmiotowy czynności, które są dokumentowane fakturami wewnętrznymi, ulega znacznemu rozszerzeniu: wystawiają je teraz również nabywcy złomu oraz nabywcy uprawnień do emisji gazów cieplarnianych od dostawców (usługodawców) krajowych będących podatnikami oraz wszyscy nabywcy towarów, gdy dostawcy nie mają w kraju siedziby, stałego miejsca zamieszkania albo stałego miejsca prowadzenia działalności. W fakturze wewnętrznej jest w tym przypadku wykazywany podatek należny, który jest podawany w deklaracji w dziale C. Rodzi się więc pytanie, czy wystawienie wewnętrznej faktury wraz z tym podatkiem, gdy nabywca nie jest jednak podatnikiem, tworzy podatek należny w rozumieniu tej ustawy. Przykładów jest aż nadto: działając pod wpływem błędu, nabywca wystawi ten dokument, mimo że podatnikiem z tytułu tej czynności jest dostawca. Dotyczy to zwłaszcza złomu: dostawca, działając w przekonaniu, że dostarcza złom, wystawi fakturę VAT netto, podobnie nabywca, również pod wpływem błędu, wystawi fakturę z podatkiem należnym, którą zewidencjonuje i zadeklaruje. Jaki jest prawny skutek tego zdarzenia? Niektórzy twierdzą, że nie ma tu zastosowania art. 108 ustawy, gdyż nakazuje on opodatkować czynność niepodlegającą opodatkowaniu (lub zwolnioną od podatku), gdy fakturę z podatkiem należnym z tego tytułu wystawił podmiot niebędący (bo obiektywnie niemogący być) podatnikiem. Tu stan faktyczny jest pozornie inny: czynność nie tylko podlega opodatkowaniu, lecz nawet jest opodatkowana, fakturę z tytułu tej czynności wystawił jednak podmiot, który nie był "podatnikiem". Czyli jednak art. 108 ma tu zastosowanie, należy go tylko zinterpretować podmiotowo: gdy podmiot dokonujący zakupu, dla którego czynność ta nie podlega opodatkowaniu (zakup), wystawi fakturę wewnętrzną z podatkiem należnym, staje się owym szczególnym podatnikiem z tytułu... wystawienia tej faktury. Nie ma znaczenia, że czynność zgodnie z przepisem ustawy jest w tym przypadku dla dostawcy, a nie dla nabywcy, czynnością podlegającą opodatkowaniu. Rodzi się oczywiste pytanie: czy podmiot ten stał się podatnikiem? W sensie prawnym staje się nim, gdy przepisy ustawy tak stanowią. Jedynym przepisem, który wywołuje pośrednio ten skutek, jest tu art. 108 ustawy, chyba że nie wprowadził on należności będącej podatkiem, co wydaje się poglądem absurdalnym. Ów podatnik może więc wystawić fakturę korygującą, gdyż faktura wewnętrzna została wystawiona niezgodnie z prawem i prawdą: podatnik zadeklarował podstawę opodatkowania i podatek należny, który w sensie prawnym nie powinien powstać. Jednak faktura wewnętrzna wystawiona w tym przypadku nie rodzi prawa do podatku naliczonego: nie ma tu zastosowania art. 86 ust. 1 pkt 4 lit. a tej ustawy.

Odmienne poglądy

Rzetelność nakazuje dodać, że istnieją na ten temat odmienne poglądy. Wyrażono je m.in. w orzecznictwie sądowym. Pierwszy z nich głosi, że art. 108 tej ustawy nie ma zastosowania do faktury wewnętrznej, bo to... nie jest faktura. Tak orzekł m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 7 maja 2010 r. (III SA/WA 2200/09), wprost stwierdzając, że dokument nazwany fakturą wewnętrzną nie jest fakturą w rozumieniu dyrektywy 112. Podobny pogląd wyraził również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 lipca 2010 r. (I FSK 1203/09). Zgodnie nim w przypadku wystawiania faktury, o której mowa w art. 108 ustawy, nie można sporządzić do niej faktury korygującej, bo... nie można. Tak orzekł m.in. NSA w wyroku z 19 stycznia 2010 r. (I FSK 1759/08), stwierdzając, że przepis ten ma sankcyjny charakter, a zatem jeżeli wystawiono fakturę, to nie ma możliwości jej korekty. Kolejny twierdzi, że podatek wynikający z faktów określonych w tym przepisie jest... zobowiązaniem podatkowym (a nie podatkiem należnym) i nie należy go wykazywać w deklaracji – tak orzekł WSA w Szczecinie w wyroku z 28 stycznia 2010 r. (I SA/Sz 758/09), uznając, że w świetle art. 108 podatek wynikający z "pustej" faktury podlega zapłacie niezależnie od obowiązku podatkowego, a zatem nie podlega wykazaniu w ewidencji podatkowej ani deklaracji. W rezultacie, zdaniem sądu, podatek taki nie podlega również odliczeniu. Pozwalamy sobie zauważyć, że żaden z powyższych poglądów nie znajduje uzasadnienia w treści przepisów ustawy. Więcej w serwisie: Prawnicy, doradcy i biegli » Opinie i analizy Dobra Firma » Podatki i księgi » VAT » Faktury VAT
Źródło: Rzeczpospolita

REDAKCJA POLECA

NAJNOWSZE Z RP.PL