Ujawnienia ogólne – obowiązkowe i nie takie łatwe w raportowaniu

Duże przedsiębiorstwa i jednostki dominujące dużych grup kapitałowych będą obowiązkowo musiały stosować ujawnienia na podstawie ESRS 2 w swoich raportach ESG. Dla nich zakazane będą uproszczone standardy.

Publikacja: 04.03.2024 07:59

Ujawnienia ogólne – obowiązkowe i nie takie łatwe w raportowaniu

Foto: Adobestock

Kiedy już w poprzednim wydaniu dodatku poznaliśmy ESRS 1, czyli tzw. instrukcję stosowania ESRS, w tym obowiązek przeprowadzenia przez spółkę oceny (podwójnej) istotności, powinniśmy przeanalizować drugi przekrojowy standard, tj. ESRS 2 „Ujawnienia ogólne” (General Disclosures). ESRS 1 oraz ESRS 2 tworzą fundament, na którym bazują wszystkie tematyczne ESRS (10 standardów) oraz będą oparte też przyszłe sektorowe ESRS (ok. 40 standardów). Ten pakiet będzie obowiązkowy dla dużych spółek i jednostek dominujących dużych grup kapitałowych, bo nie będą one mieć prawa wyboru uproszczonych ESRS i będą stosować najbardziej rozbudowane wymogi raportowania.

Aby zrozumieć ostateczną konstrukcję ESRS 2, trzeba się cofnąć do etapu, gdy ESRS były projektowane i zakładano, że będą się odnosić osobno do trzech obszarów E-S-G i obszar G, czyli ład korporacyjny (governance, w polskiej wersji jest błędne tłumaczenie) był ujęty w dwóch standardach G. Ostatecznie kluczowe kwestie dotyczące ładu korporacyjnego w kontekście zrównoważonego rozwoju uznano za tak podstawowe i przekrojowe dla innych tematycznych ESRS, że jako G1 zostawiono aspekty postępowania w biznesie, natomiast te dotyczące m.in. strategii, łańcucha wartości, zarządzania istotnymi ryzykami ESG przeniesiono do ESRS 2 jako ujawnienia ogólne – czyli obowiązkowe bez względu na sektory, w których działa spółka/grupa oraz bez względu na wynik oceny istotności. To jednak nie oznacza, że ESRS 2 pomija kwestie istotności – wręcz przeciwnie zawiera on kluczowe wymogi ujawnień o tym procesie i jego wynikach.

Zasady stosowania wymogów

Standard zawiera 12 wymogów ujawnieniowych, podzielonych na cztery kategorie: BP – podstawa sporządzenia, GOV – ład korporacyjny, SBM – strategia, IRO – zarządzanie istotnymi wpływami, ryzykami i szansami ESG. Ponadto zawiera cztery rodzaje minimalnych wymogów ujawnień w zakresie polityk (MDR-P), działań (MDR-A), mierników (MDR-M) oraz celów (MDR-T), które należy stosować zawsze, gdy w tematycznym ESRS jest wymóg raportowania tych kwestii. Tematyczne ESRS mogą wymagać (np. E1-3), ale częściej zalecają w tych czterech aspektach ujawnienie też szerszych informacji, lecz zawsze punktem wyjścia są te minimalne wymogi i tematyczny ESRS wskazuje odniesienie do danego MDR (minimum disclosure requirements) z ESRS 2. Zatem jednostka obowiązkowo stosuje minimalne wymogi ujawnieniowe dla polityk, działań, mierników i celów łącznie z odpowiednimi wymogami w tematycznych ESRS oraz – co warto podkreślić – także w sektorowych ESRS.

Należy ponadto pamiętać o ESRS 1 pkt 9, który stanowi, iż tematyczne ESRS mogą zawierać szczegółowe wymogi uzupełniające ogólne wymogi z ESRS 2 i które należy stosować łącznie. Dodatek C do ESRS 2 zawiera wykaz dodatkowych wymogów w tematycznych ESRS. Przy czym te powiązane wymogi stosuje się na dwa sposoby, tj. jednostka w konsekwencji prezentuje ujawnienia:

∑ we wszystkich przypadkach związanych z wymogiem IRO-1 zawartym w tematycznych ESRS, czyli 6 ujawnień dotyczących IRO-1 (dla pięciu standardów środowiskowych E1 do E5 oraz standardu G1), oraz

∑ w zależności od wyniku oceny istotności dla danego zagadnienia ESG dla pozostałych wymogów wymienionych w dodatku C, tj. maksymalnie 12 ujawnień powiązanych z tematycznymi ESRS (ujawnienia GOV-1 dla G1; GOV-3 dla E1; SBM-2 dla S1 do S4; SBM-3 dla E1, E 4 oraz S1 do S4).

Ten system podejścia do ujawnień z tematycznych ESRS ściśle powiązanych z ESRS 2 jest też opisany w pkt 2 w ramach opisu celu ESRS 2. Oczywiście nie sposób w jednym artykule opisać wyczerpująco wszystkich wymogów ujawnieniowych z ESRS 2, ale najważniejsze jest zrozumienie zasad „poruszania się” po tych wymogach, co przedstawiono powyżej, oraz zwrócenie uwagi na zasadnicze aspekty ujawnień.

Ujawnienia BP

W kwestii podstawy sporządzenia oświadczenia mamy dwa wymogi ujawnieniowe. Ujawnienie BP-1 dotyczy ogólnych podstaw, tj. czy oświadczenie dotyczy jednostki czy grupy, czy dla grupy zakres konsolidacji jest taki sam jak dla sprawozdania finansowego (a może się różnić, jeśli np. jednostka sporządziła tzw. sztuczną konsolidację danych ESG pod art. 48i dyrektywy ws. rachunkowości i dzięki temu jej oświadczenie będzie podstawą do skorzystania ze zwolnienia z raportowania przez inne jednostki z UE, z którymi ma ona wspólną „matkę” spoza UE).

W przypadku grup konieczne będzie wskazanie jednostek zależnych objętych CSRD, które skorzystały ze zwolnienia z raportowania na swoim poziomie jednostkowym/skonsolidowanym, przy czym należy zwrócić uwagę, że na tej liście nie będą mogły się znaleźć duże spółki z rynku regulowanego, np. GPW, gdyż zgodnie z CSRD nie przysługuje im takie zwolnienie. Kolejnym punktem danych w ramach BP-1 jest ujawnienie, w jakim zakresie oświadczenie obejmuje łańcuch wartości, czyli jak daleko objęto upstream i downstream tego łańcucha. Jest to jedno z ważniejszych ujawnień, gdyż sprawozdawczość ESG w przeciwieństwie do sprawozdań finansowych obejmuje łańcuch/łańcuchy wartości, zatem dla odbiorców przydatna będzie wiedza, jakie podejście przyjęto, w tym czy są różnice między zakresem tego łańcucha dla oceny istotności a zakresem łańcucha, do którego jednostka/grupa stosuje np. polityki i działania i w jakim zakresie łańcucha pozyskano dane ESG.

Należy także ujawnić, czy skorzystano z opcji pominięcia jakiejś informacji objętej np. know-how lub pominięto informację będącą przedmiotem oczekiwanych wydarzeń lub toczących się negocjacji (o ile ta opcja z CSRD będzie transponowana do prawa kraju UE, w którym ma siedzibę jednostka raportująca – w Polsce taka opcja z NFRD została zastosowana, zatem będzie ona raczej nadal dostępna).

Ujawnienie BP-2 dotyczące tzw. szczególnych okoliczności obejmuje wiele różnorodnych punktów danych, tj. czy jednostka zastosowała inny podział średnio- i długoterminowej perspektywy czasowej i w przypadku odstępstwa od zasad z ESRS 1 należy podać własne definicje przedziałów czasowych oraz powody. Kolejny punkt danych to informacje, czy przy danych z łańcucha wartości zastosowano szacunki (wskazanie mierników bazujących na szacowaniu oraz wiele wyjaśnień dotyczących sporządzenia szacunków). Inne punkty danych dotyczą wyjaśnień zmian w sprawozdawczości ESG w stosunku do poprzednich okresów (w tym o skorygowanych danych porównawczych, chyba że ich ustalenie jest niewykonalne). Także błędy w sprawozdawczości w poprzednich okresach muszą być odpowiednio ujawnione i opisane. Jeśli skorzystano z opcji „włączenie przez odniesienie” z ESRS 1, to ujawniana jest lista wszystkich wymogów ujawnieniowych lub konkretnych punktów danych, dla których skorzystano z opcji wykazania w innej części sprawozdania z działalności lub w innych dokumentach. Jeśli jednostka skorzystała z przejściowych ułatwień z dodatku C w ESRS 1, to wskazuje, z których przejściowych zwolnień skorzystała – ja dla ostrożności odniosłabym się do wszelkich opcji z tabeli w dodatku C, z których skorzystałam. Wprawdzie przepis w pkt 17 ESRS 2 dotyczy jedynie opisu skorzystania z opcji pominięcia w całości standardów E4 oraz S1 do S4 przez jednostki/grupy mające nie więcej niż 750 pracowników, a w przypadku jeśli pominięte zagadnienie ESG było uznane za istotne w procesie oceny istotności, to pewne minimum informacji trzeba ujawnić zgodnie z pkt 17. Nie znajduję wyjaśnienia, dlaczego w ramach BP-2 nie nakazano ujawnienia listy wszystkich przejściowych pominięć, z których jednostka skorzystała, a może skorzystać też z opcji pominięcia danego wymogu lub ujawnienia jedynie informacji jakościowych. Opcja dla SBM-1 w zakresie przychodów w podziale na „znaczące sektory ESRS” tak naprawdę wcale nie jest opcją dla jednostki, tylko zastosowanie tego wymogu zostało odroczone, bo jest uzależnione od daty zastosowania sektorowych ESRS, których wydanie będzie przesunięte do czerwca 2026 r. (toczą się dyskusje w Parlamencie Europejskim, czy dla wybranych 8 sektorów standardy wydać jednak wcześniej).

Kwestie GOV

Ujawnienia GOV dotyczą kwestii ładu korporacyjnego w kontekście ESG. GOV-1 nakazuje ujawnić informacje m.in. o różnorodności składu zarządu i rady nadzorczej (w tym według płci), ich role i obowiązki w nadzorowaniu wpływów, ryzyk i szans w kontekście ESG i na jakich szczeblach kierowniczych te kwestie są monitorowane. Ujawnia się posiadanie lub dostęp (poprzez ekspertów/szkolenia) do wiedzy fachowej w kwestiach ESG przez członków tych organów. GOV-2 wymaga ujawnień o tym, jaka jest komunikacja w kwestiach ESG z zarządem i radą nadzorczą i czy kwestie ESG są brane pod uwagę przy modyfikowaniu strategii, podejmowaniu decyzji o istotnych transakcjach oraz w procesach zarządzania ryzykiem. GOV-3 wymaga danych na temat stosowanych systemów zachęt i polityki wynagrodzeń powiązanych z czynnikami ESG w odniesieniu do członków zarządu i rady nadzorczej. Należy podkreślić, że ESRS nie wymagają uzależniania części ich wynagrodzenia od osiągnięcia wybranych wskaźników ESG, a jedynie informacji, czy takie systemy zachęt są wdrożone i jak wygląda ich mechanizm. GOV-4 dotyczy oświadczenia w sprawie należytej staranności – w tym w jaki sposób i gdzie w oświadczeniu o zrównoważonym rozwoju uwzględniono stosowanie głównych aspektów/etapów procesu należytej staranności, aby przedstawić rzeczywiste procesy należytej staranności (w wytycznych stosowania zawarto zalecany wzór tabeli). Tu także należy podkreślić, że ESRS nie nakładają obowiązków stosowania należytej staranności i nie modyfikują innych przepisów prawnych. Ostatni GOV-5 wymaga opisu systemu zarządzania ryzykiem i kontroli wewnętrznej w odniesieniu do procesu sprawozdawczości ESG (w tym jak ogranicza się ryzyka związane np. z integralnością danych, trafnością szacunków, dostępnością danych z łańcucha wartości).

Dane z obszaru SBM

Ujawnienia SBM dotyczą m.in. strategii, łańcucha wartości oraz istotnych wpływów, ryzyk i szans. SBM-1 wymaga ujawnienia elementów strategii dotyczących kwestii ESG – wpływu na nie i zależności od nich, opisania modelu biznesowego oraz łańcucha wartości i relacji z interesariuszami. Jeśli jest wiele łańcuchów, to ujawnia się kluczowe z nich. Ujawnia się też powiązanie przychodów z działalnością w szczególnych sektorach, np. paliw kopalnych. Opisuje się cele związane z ESG w różnych kontekstach i krytyczne wyzwania. Zgodnie z SBM-2 należy ujawnić sposób, w jaki w strategii i modelu biznesowym uwzględnia się opinie interesariuszy (w tym jaka jest współpraca z nimi, czy ich opinie wpływają na zmiany np. strategii). SBM-3 to z kolei wymóg ściśle związany z kwestią istotności – wymaga ujawnienia istotnych wpływów, ryzyk i szans (IRO) wynikających z przeprowadzonej oceny istotności oraz ich interakcji ze strategią i modelem biznesowym, w tym należy wskazać, w którym miejscu modelu biznesowego, własnych operacji oraz łańcucha wartości koncentrują się te istotne IRO. Należy też zaraportować obecne i prognozowane skutki istotnych IRO dla modelu biznesowego, łańcucha wartości, strategii oraz m.in. opisać odporność strategii i modelu biznesowego na negatywne skutki wpływów i ryzyk, i czy zaszły zmiany w istotnych IRO. Ważne jest też wskazanie, które zidentyfikowane istotne IRO są objęte wymogami ujawnieniowymi, a które są „ujawnieniami specyficznymi dla jednostki” (błędne tłumaczenie „entity-specific disclosures” w polskiej wersji ESRS w wielu punktach jako „informacje dotyczące poszczególnych podmiotów”).

Ujawnienia IRO

Ujawnienia IRO dotyczą zarządzania wpływami, ryzykami i szansami. Zgodnie z IRO-1 ujawnia się proces identyfikacji IRO oraz proces oceny, które z nich uznano za istotne, w tym opis metod i założeń, ogólny opis (overview) procesu identyfikacji, oceny i monitorowania rzeczywistych i potencjalnych wpływów na ludzi i środowisko (w tym czy koncentrowano się np. na danej działalności, obszarach geograficznych lub innych czynnikach zwiększających ryzyko negatywnych wpływów, czy wpływy wynikają z własnych operacji czy łańcucha wartości). Opisuje się zakres i sposób włączenia do ogólnego procesu zarządzania ryzykiem wyników oceny istotności w kwestii wypływów i ryzyk oraz ewentualnych istotnych szans. Należy wyjaśnić, czy były zmiany w procesie oceny, kiedy była ostatnia modyfikacja i planowany następny przegląd (revision) tego procesu (w polskiej wersji w pkt 53 jest błędnie użyte słowo „przegląd” w stosunku do dwóch różnych pojęć – overview oraz revision). Pod IRO-2 zawiera się informacje o spełnieniu poszczególnych wymogów ujawnieniowych w sporządzonym oświadczeniu o zrównoważonym rozwoju, w tym wykaz (np. w formie spisu treści) wszystkich zastosowanych wymogów ujawnieniowych (DR), których zakres wynika z oceny istotności.

Ponadto wymagana jest tabela z dodatku B do ESRS 2, w której jednostka wskaże każde miejsce swojego oświadczenia spełniające wymogi z ESRS związane z innymi rozporządzeniami np. SFDR, ważne jest wpisanie informacji „nieistotne”, jeśli danego ujawnienia nie dokonała, gdyż oceniła je jako nieistotne. Poza tym jeśli pominie ona cały tematyczny ESRS, bo uznała dane zagadnienie za nieistotne, to przy pominięciu E1 musi szczegółowo wyjaśnić wnioski z oceny istotności i przedstawić prospektywną analizę warunków, które mogą spowodować uznanie zmiany klimatu za istotne dla niej w przyszłości. Dla innych pominiętych tematycznych ESRS są dobrowolne krótkie opisy wniosków. Nie należy tego ujawnienia mylić z informacją o skorzystaniu z opcji czasowego pominięcia tematycznych ESRS (dodatek C do ESRS 1).

Zdaniem autorki

W ESRS 2 są kluczowe ujawnienia

W ramach ESRS 2 najważniejsze będą wymogi ujawnieniowe SBM-3, IRO-1 oraz IRO-2. One bowiem są ściśle związane z przeprowadzeniem oceny istotności przez spółkę i wyjaśniają użytkownikom informacji ESG, dlaczego taki, a nie inny, jest zakres ujawnień w jej oświadczeniu o zrównoważonym rozwoju. Z tej przyczyny będą też szczególnie analizowane przez biegłych rewidentów weryfikujących te oświadczenia.

Sądy i trybunały
Sędzia Piebiak może stracić immunitet. Oskarża go były lider KOD
Materiał Promocyjny
Tajniki oszczędnościowych obligacji skarbowych. Możliwości na różne potrzeby
Konsumenci
Frankowicze mają nowy sposób na banki. Donoszą do prokuratury
Podatki
Ryczałtowcy chcą dzielić biznes, by obniżyć składkę zdrowotną
Praca, Emerytury i renty
Będzie dodatkowa waloryzacja emerytur i rent. Rząd odsłania karty
Materiał Promocyjny
Naukowa Fundacja Polpharmy ogłasza start XXIII edycji Konkursu o Grant Fundacji
Nieruchomości
Mieszkania społeczne. Koniec wyodrębniania na własność