NSA o samorządowych jednostkach budżetowych i skonsolidowanych deklaracjach VAT

24 czerwca 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów podjął uchwałę (I FPS 1/13)

o następującej treści:

„W świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (DzU nr 54, poz. 535 ze zm.) gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług".

Uchwała ta diametralnie zmienia dotychczasowy sposób rozliczenia VAT dokonywany przez gminy i przez ich jednostki budżetowe. Nie ma jednak – w przeciwieństwie do nowo wprowadzanych przepisów prawnych – żadnego okresu przejściowego, tzw. vacatio legis. Czyli okresu potrzebnego do wdrożenia i praktycznego stosowania nowych uregulowań.

Nie działa wstecz

Uchwała NSA, zresztą tak jak każda inna, stanowi jedynie interpretację przepisów i zazwyczaj wiąże także w okresie sprzed jej wydania. Jednak zgodnie z komunikatem ministra finansów wydanym 9 lipca 2013 r. i umieszczonym na stronach internetowych ministerstwa (finanse.mf.gov.pl), ta konkretna uchwała NSA działa tylko na przyszłość, czyli po dniu jej wydania. Minister finansów stwierdził w komunikacie, że „nie będą kwestionowane dotychczasowe rozliczenia gminnych jednostek budżetowych jako podatników VAT".

Tym samym resort zdecydował się na zastosowanie zasady tzw. „grubej kreski". Zatem począwszy od okresu rozliczeniowego za lipiec 2013 r. lub za trzeci kwartał 2013 r., rozliczenie VAT przez gminy i ich jednostki budżetowe powinno opierać się na przepisach z zakresu VAT interpretowanych już z uwzględnieniem treści wyrażonej w uchwale z 24 czerwca 2013 r.

Należy podkreślić, że chociaż uchwała NSA dotyczy ogólnie wszystkich gminnych jednostek budżetowych, to można wśród nich wyróżnić dwa ich rodzaje. A to z uwagi na dotychczasowy sposób respektowania przez te jednostki przepisów o VAT.

Dwa rodzaje podmiotów

opis

charakterystyka

1.

Gminne jednostki budżetowe, które zarejestrowały się we właściwym urzędzie skarbowym jako podatnik VAT czynny.

Jednostki te, same – odrębnie od gmin – w składanych przez siebie deklaracjach VAT-7 rozliczały podatek w przeszłości (tj. w okresach rozliczeniowych sprzed uchwały NSA). Należą do tej kategorii także te jednostki, które jakiś czas temu zarejestrowały się na potrzeby VAT, ale  powróciły do zwolnienia.
W tym przypadku konieczność skonsolidowania, w okresach po uchwale, danych do jednej gminnej deklaracji VAT-7 nie powinna nastręczać żadnych lub prawie żadnych trudności.

2.

Gminne jednostki budżetowe, które nigdy nie były zarejestrowane we właściwym urzędzie skarbowym jako podatnik VAT czynny.

Jednostki te nigdy nie rozliczały VAT w przeszłości, czyli nie składały deklaracji VAT-7, z uwagi na możliwość korzystania przez nie ze zwolnienia przedmiotowego (tj. wykonywanie czynności wymienionych w art. 43 ustawy o VAT i par. 13 rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy)
lub ze zwolnienia podmiotowego (tj. z uwagi na niski pułap obrotów opodatkowanych nieprzekraczający określonego na dany rok
kalendarzowy limitu; aktualnie jest to kwota 150 tys. zł).
W tym przypadku skonsolidowanie danych, w okresach po uchwale, do jednej gminnej deklaracji będzie – z oczywistych powodów – nastręczało dość poważnych trudności.

Trudności są oczywiste

Jednostki, które nie były zarejestrowane w VAT i nie występowały jako czynni podatnicy VAT odrębni od gmin, nie były zobligowane rozpoznawać i kwalifikować do deklaracji VAT-7 należności stanowiących podstawę opodatkowania (obrót), ani przyporządkowywać tym należnościom właściwych im stawek podatku lub zwolnień od VAT.

W rezultacie nie były zobligowane określać we właściwej wysokości comiesięcznego lub cokwartalnego zobowiązania podatkowego z tytułu VAT. Nie korzystały także z możliwości obniżenia podatku naliczonego.

Niezbędne umiejętności

Obecnie jednak, przygotowując dla gmin cząstkowe deklaracje VAT-7 (jako swoistą „pomoc techniczną"), muszą się tego wszystkiego niezwłocznie nauczyć.

Jednostki te (zwolnione od VAT) miały co prawda obowiązek prowadzenia uproszczonej ewidencji sprzedaży dla celów monitorowania pułapu obrotów określonego dla zwolnień od VAT, jednak nie można porównywać jej z ewidencją, która obecnie będzie podstawą sporządzenia cząstkowej deklaracji VAT-7. O rodzajach tych ewidencji i ich niezbędnych danych, mowa jest w art. 109 ust. 1 i ust. 3 ustawy o VAT.

Możliwa będzie korekta

Nierozliczenie przez gminę podatku na bieżąco, w jednej skonsolidowanej deklaracji VAT-7, oznaczać będzie późniejszą konieczność korekty błędnych rozliczeń.

Jeśli gmina – łącznie ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi – nie sporządzi jednej skonsolidowanej deklaracji VAT-7 z uwzględnieniem każdego obrotu ze wszystkich swoich jednostek (choć jest do tego zobowiązana mocą uchwały) począwszy od pierwszego okresu rozliczeniowego po wydaniu uchwały (tj. za lipiec 2013 r. lub za trzeci kwartał 2013 r.), i za następne okresy roku 2013 r., to nie później niż do końca grudnia 2018 r. powinna skorygować deklaracje sporządzane na starych zasadach (bez uwzględnienia uchwały) za okresy rozliczeniowe lipiec – grudzień 2013 roku.

Musi to zrobić do czasu przedawnienia się zobowiązania podatkowego za ten okres. Pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT liczy się z pominięciem roku, w którym wystąpił obowiązek podatkowy nieujawniony w deklaracji (art. 68 par. 2 pkt 2 o.p.). Jeśli wystąpią odsetki od zaległości podatkowych, gmina będzie miała prawo wystąpienia o ich umorzenie na zasadach rozdziału 7a ordynacji podatkowej, „Ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych".

Za mało czasu

Należy bowiem z dużym prawdopodobieństwem, wręcz pewnością, stwierdzić, że wystąpią jedynie pojedyncze przypadki takich JST, które zdążą w tym czasie logistycznie przygotować się do rozpoznania i następnie do respektowania skutków uchwały NSA. Przypomnijmy bowiem, że rozliczenia podatku za lipiec 2013 r. w deklaracji VAT-7 należy dokonać nie później niż do 25 sierpnia 2013 r. Za III kwartał 2013 r. gminy rozliczające się z VAT kwartalnie powinny złożyć deklarację do 25 października 2013 r.

Zakłady budżetowe bez zmian

Należy w tym miejscu podkreślić, że uchwała NSA z 24 czerwca 2013 r. dotyczy wyłącznie jednej kategorii jednostek organizacyjnych JST, tj. samorządowych jednostek budżetowych. Nie dotyczy zatem wszystkich bez wyjątku jednostek organizacyjnych JST.

W szczególności nie zmienia ona w jakikolwiek sposób dotychczasowych rozliczeń VAT i ogólnie podejścia do VAT w samorządowych zakładach budżetowych, będących jednostkami organizacyjnymi JST nieposiadającymi osobowości prawnej. Zakłady te posiadają jednak jakąś „samodzielność gospodarczą", której sąd w wydanej uchwale odmówił samorządowym jednostkom budżetowym. Zatem w zakresie samorządowych zakładów budżetowych nic się nie zmienia.

Na dotychczasowych zasadach pozostają również rozliczenia VAT przez czynnych podatników VAT lub brak tych rozliczeń (z uwagi na zwolnienia podmiotowe lub przedmiotowe od VAT) w:

Te trzy rodzaje jednostek i podmiotów podległych JST mają bowiem osobowość prawną.

Kto jeszcze na dotychczasowych zasadach

Podmioty wymienione w art. 9 pkt 4, 10, 13 i 14 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (DzU nr 157, poz. 1240 ze zm), czyli:

rozliczają się z VAT (lub tego nie robią, bo nie muszą) na zasadach obowiązujących przed uchwałą NSA.

DZIAŁALNOŚĆ KULTURALNA W RÓŻNYCH FORMACH