Odpowiedzialność solidarna w VAT przed Trybunałem

W grudniu 2013 r. grupa posłów złożyła wniosek do Trybunału Konstytucyjnego o zbadanie zgodności z ustawą zasadniczą obowiązujących od 1 października zeszłego roku przepisów dotyczących tzw. odpowiedzialności solidarnej w VAT. TK będzie musiał ocenić, czy podjęta przez Ministerstwo Finansów próba walki z nieuczciwymi podmiotami wyłudzającymi podatek VAT narusza przepisy konstytucji. Sprawa jest o tyle istotna, że obserwowane od dłuższego czasu patologie na gruncie tego podatku mają zarówno niebagatelny wpływ na finanse publiczne, jak i negatywnie rzutują na konkurencyjność i możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. A istniejące do tej pory instrumenty prawne są w znacznym stopniu nieskuteczne. Przedstawiam kilka argumentów wskazujących, że wniosek ten jest bezpodstawny.

Luz decyzyjny

Autorzy wniosku zarzucają wprowadzonym przepisom naruszenie art. 2 konstytucji, który m.in. wymaga zapewnienia pewności i określoności prawa, jak piszą, „polegającej przede wszystkim na tym, iż adresaci norm prawnych powinni móc przewidzieć, jakie obowiązki będą wiązały się z podjęciem przez nich konkretnych działań". Brak takich przymiotów spornych regulacji może oznaczać, że zakres praw i obowiązków „będzie ustalany przez organy władzy wykonawczej, które dysponują nadmiernym luzem decyzyjnym (...)". Wątpliwy dla wnioskodawców jest już pierwszy warunek stosowania przepisów o odpowiedzialności solidarnej, tzn. wiedza o zapłacie podatku.

Autorzy dopuszczają się tutaj pewnego nadużycia. Przepis ustawy o VAT nie wymaga bowiem wiedzy o tym, czy podatek został zapłacony (tryb dokonany), ale czy „nie zostanie wpłacony" (czas przyszły). Dla oceny istnienia takiej przesłanki nie są zatem potrzebne, jak sugerują wnioskodawcy, kompetencje urzędu skarbowego. Zarzuty w tym zakresie formułowane są również w odniesieniu do drugiej z przesłanek, czyli tego, czy nabywca „miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać", że VAT nie zostanie zapłacony. A to zgodnie z ustawą występuje, jeżeli „okoliczności towarzyszące tej dostawie towarów lub warunki, na jakich została ona dokonana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie tymi towarami, w szczególności jeżeli cena za dostarczone podatnikowi towary była bez uzasadnienia ekonomicznego niższa od ich wartości rynkowej".

Podstawowym argumentem grupy posłów jest oderwanie tych przepisów od realiów rynkowych, które przecież z definicji wymagają istnienia zróżnicowania cen jako elementu walki konkurencyjnej. To ich zdaniem ma prowadzić do niemal automatycznego objęcia każdego nabywcy odpowiedzialnością solidarną. Teza ta wydaje się również chybiona, w szczególności w świetle literalnego brzmienia analizowanych przepisów. Wymagają one, aby te okoliczności, które mają świadczyć o tym, że podatnik miał podstawy przypuszczać, iż VAT nie zostanie zapłacony, „odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie tymi towarami". Kluczowe dla właściwej interpretacji tych przepisów jest sformułowanie „zwykle występujących". Zróżnicowanie ceny ze względu na istniejącą konkurencję pomiędzy przedsiębiorcami jest z całą pewnością okolicznością „zwykle występującą". Co do domniemanego „luzu decyzyjnego", warto pamiętać, że organ podatkowy stwierdzając istnienie odpowiedzialności solidarnej, będzie zobowiązany przeprowadzić postępowanie zakończone decyzją, w której będzie zobowiązany wskazać albo że nabywca wiedział, albo że istnieją okoliczności inne niż „zwykle występujące". Ta decyzja będzie następnie przedmiotem kontroli sądowo-administracyjnej.

Ustawa o VAT pełna jest takich „niedookreślonych" przepisów, chociażby te wykluczające możliwość przeniesienia miejsca opodatkowania do kraju siedziby nabywcy, jeżeli ten ostatni posiada w naszym kraju stałe miejsce prowadzenia działalności. Po pierwsze, wiedza o tym, czy ktoś je posiada, czy też nie, może być trudna w zdobyciu. A po drugie, samo pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności jest jedną z najbardziej wątpliwych koncepcji wprowadzonych do przepisów VAT, czego dowodem są liczne wnioski o interpretację prawa podatkowego w tym zakresie.

Standardy demokracji zachodnich

Autorzy w tej części wniosku wskazują, iż „w państwie spełniającym standardy demokracji zachodnich niedopuszczalne jest funkcjonowanie w obrocie prawnym rozwiązań sprzecznych z elementarnym poczuciem sprawiedliwości". Zgoda. Z zastrzeżeniem, że koncepcja „wiedzy lub uzasadnionego przypuszczenia", że podatek nie zostanie zapłacony, jest koncepcją wypracowaną właśnie przez te zachodnie demokracje.

Wystarczy wskazać niemałą grupę wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskich, w których to sformułowanie jest przesłanką pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku VAT, czyli ograniczenia fundamentalnej cechy tego podatku, np. C-439/04 (Axel Kittel) i C-440/04 (Recolta Recycling), czy też odmowy prawa do 0-proc. stawki VAT z tytułu dostaw do innych krajów UE, np. C-273/11 (Mecsek?Gabona). Poza tym – co równie istotne – możliwość wprowadzenia przepisów dotyczących odpowiedzialności solidarnej wynika wprost z przepisów unijnych, w szczególności z art. 205 dyrektywy Rady 2006/112WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. To ten sam przepis, który kilka lat temu stanowił podstawę do wprowadzenia obowiązujących do dzisiaj przepisów o odpowiedzialności solidarnej przedstawicieli podatkowych za zobowiązania podatkowe podmiotów, które reprezentują. Szkoda, że wtedy uwadze posłów uszła ta regulacja.

Zysk po trupach

Dalej wnioskodawcy zarzucają obowiązującym przepisom naruszenie zasady racjonalności: „naturalnym jest bowiem, iż rolą przedsiębiorców jest dążenie do maksymalizacji zysków", a tego dokonują chociażby poprzez zakup towarów po najbardziej korzystnej cenie. To zaś, ich zdaniem, może oznaczać objęcie takiego podmiotu odpowiedzialnością solidarną. Argument podobny, jaki mogłaby wobec art. 122 kodeksu wykroczeń wytoczyć osoba zagrożona karą z tytułu wykroczenia przeciwko mieniu określanego jako paserstwo (ciekawa jest zbieżność pojęć użytych w tym przepisie: jeżeli wiedział czy też jeżeli „na podstawie towarzyszących okoliczności powinien i może przypuszczać"). Osoba taka, również przy dokonywaniu np. sprzedaży rzeczy pochodzącej z kradzieży, kieruje się „zasadą racjonalności" i maksymalizuje swój zysk. Jednak z fundamentalnych przyczyn tego rodzaju działanie jest penalizowane.

Autorzy zarzucają przepisom ustawy o VAT również naruszenie przepisów art. 20 i 22 konstytucji w związku z art. 31 ust. 3 ustawy zasadniczej. W skrócie oznacza to, ich zdaniem, wadliwość przesłanek pozwalających na ograniczenie praw i wolności konstytucyjnych, tj. wolność działalności gospodarczej. Jak słusznie wskazują, to ograniczenie może być dokonywane z poszanowaniem zasady proporcjonalności, która jednak w analizowanej sprawie ich zdaniem nie została zachowana.

W tym kontekście wnioskodawcy wskazują, że przepisy o odpowiedzialności solidarnej ograniczają swobodę działalności gospodarczej, gdyż ich stosowanie wiąże się ze zwiększeniem obciążeń finansowych i jest czasochłonne. Przyjmując ten argument za prawdziwy, należałoby uznać całe prawo podatkowe za niezgodne z konstytucją. Dalej wskazuje się, jako przykład zwiększenia obciążeń – w sposób nieuprawniony, że „przedsiębiorcy obciążani są dodatkowym obowiązkiem, jakim jest weryfikacja rzetelności rozliczeń podatkowych swoich kontrahentów". Wspomniałem już powyżej, że teza ta jest nieuprawniona w świetle obowiązujących przepisów. Istotne jest to, czy podatnik wie, czy dostawca towarów „nie zapłaci", a nie to, czy „nie zapłacił".

Podobnie ma się sprawa z pozostałymi argumentami podniesionymi we wniosku, jak chociażby wiara w skuteczność istniejących do tej pory mechanizmów walki z przestępstwami na gruncie podatku VAT.