Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił skargę kasacyjną fiskusa w sprawie dotyczącej kwalifikacji podatkowej transakcji zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego (sygnatura akt: II FSK 696/11).

I choć na pierwszy rzut oka może się wydawać, że to rozstrzygnięcie jest profiskalne, sąd kasacyjny podkreślał, że kierował się dobrem podatników.

Z daniną czy bez

Sprawa dotyczyła m.in. zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego, które podatnik sprzedał przed upływem pięciu lat od nabycia. I to właśnie skutki podatkowe tej transakcji ostatecznie wywołały spór z fiskusem. Podatnik uważał, że sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, która to sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat od nabycia, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W jego ocenie wynika to z literalnego brzmienia art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c ustawy o PIT, który jako źródło z odpłatnego zbycia nieruchomości kwalifikuje tylko zbycie prawa użytkowania wieczystego. Ponieważ nic nie wspomina o zbyciu udziału w takim prawie – przychodu nie ma.

Podatnik uważał, że art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT zawiera katalog przychodów stanowiących przedmiot opodatkowania przychodów z nieruchomości i związanych z nimi praw majątkowych. Lista ta ma charakter zamknięty, co sprawia, że inne niż określone w nim przychody nie stanowią przedmiotu opodatkowania PIT.

Jego zdaniem milczenie ustawodawcy co do objęcia obowiązkiem podatkowym danego stanu faktycznego, nawet jeśli wynika z błędu legislacyjnego, powoduje w konsekwencji konieczność uznania danego przypadku za nieobjęty zakresem opodatkowania podatkiem dochodowym.

Fiskus nie zgadzał się z taką interpretacją przepisów.

Nieoczekiwanie po stronie podatnika opowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach. Uznał, że na gruncie przepisów prawa podatkowego nie można utożsamiać przychodu ze sprzedaży całości praw użytkowania wieczystego ze sprzedażą udziału w takim prawie. Jego zdaniem ustawodawca podatkowy, wskazując jako źródło przychodu odpłatne zbycie, rozróżnia bowiem nieruchomość, jej część i udział w nieruchomości, a także prawo użytkowania wieczystego oraz udział w prawie użytkowania wieczystego (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a–c, art. 10 ust. 3 ustawy o PIT). Skoro więc w przepisie dotyczącym źródła uzyskania przychodu, tj. w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit c, wymienia się jedynie prawo użytkowania wieczystego, to nie można uznać, że sprzedaż udziału w takim prawie stanowi przychód w rozumieniu interpretowanego przepisu.

WSA podkreślił, że dokonując wykładni literalnej przepisów prawa, należy uwzględniać to, czym powinien przy ich tworzeniu kierować się ustawodawca.

Zasada równości

Fiskus zaskarżył wyrok kieleckiego WSA. Zarzucał, że sąd nie wskazał, jaki w takim razie rodzaj przychodu uzyskuje podatnik.

Krytycznie do rozumowania WSA odniósł się też sąd kasacyjny. Jak podkreślił sędzia NSA Bogusław Dauter, ustawodawca zastosował konstrukcję określającą maksymalne ramy źródła przychodu ze zbycia nieruchomości. Skoro zalicza do niego zbycie prawa użytkowania wieczystego, to tym bardziej należy zakwalifikować do niego zbycie udziału.

W ocenie NSA stosowanie w tym wypadku tylko wykładni językowej byłoby niekorzystne dla większości podatników. Chodzi o osoby, które sprzedają mieszkania z udziałem w użytkowaniu wieczystym.

W ich sytuacji doszłoby nie tylko do konieczności opodatkowania przychodu ze zbycia udziału na zasadach ogólnych, tj. według skali podatkowej (podatek od zbycia nieruchomości jest zryczałtowany). Takiego zysku nie można by też objąć zwolnieniem przysługującym w razie przeznaczenia takich kwot na własne potrzeby mieszkaniowe. To godziłoby w konstytucyjną zasadę równości.

Wyrok jest prawomocny.

Opinia:

Michał Dec, doradca podatkowy, partner w kancelarii KNDP Kolibski Nikończyk Dec  &  Partnerzy

Wyrok NSA należy uznać za trafny. Przedmiotu opodatkowania nie można co prawda domniemywać, gdy nie wynika wprost z literalnego brzemienia przepisu, w tej jednak sytuacji nie ma żadnych logicznych podstaw, aby zbycie udziału w prawie użytkowania wieczystego traktować jako niemieszczące się w źródle przychodów dotyczących sprzedaży nieruchomości. Jakakolwiek inna interpretacja tej regulacji prowadziłaby do absurdalnej wręcz wykładni tego oraz innych przepisów ustawy o PIT, które wprost odnoszą się do udziału w prawie użytkowania wieczystego, np. ulgi podatkowej przewidzianej dla nabycia udziału w prawie użytkowania wieczystego.