Nowe prawo 2019: amortyzacja drogich samochodów z nowym limitem

Od Nowego Roku limit wartości samochodu osobowego, do którego możliwe jest pełne odliczanie odpisów amortyzacyjnych z tytułu jego zużycia wzrośnie do kwoty 150 000 zł (z obecnych 20 000 euro). Podwyższony będzie też limit dla samochodów osobowych będących pojazdami elektrycznymi, jednak w tym przypadku konieczna jest jeszcze zgoda Komisji Europejskiej.

Czytaj także: Mniej wydatków na samochody w kosztach

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT i art. 22 ust. 8 ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami.

Jak jest obecnie...

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT i art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT (w brzmieniu obowiązującym od 22 lutego 2018 r. do 31 grudnia 2018 r.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość:

a) 30 000 euro – w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych,

b) 20 000 euro – w przypadku pozostałych samochodów osobowych.

Kwota ta jest przeliczana na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania.

...i co się zmieni

1 stycznia 2019 r. zmieni się brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Nie będzie się uważać za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a–22o, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę:

a) 225 000 zł – w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ww. ustawy o elektromobilności i paliwach alternatywnych,

b) 150 000 zł – w przypadku pozostałych samochodów osobowych.

Zmiana polega zatem na podwyższeniu z równowartości 20 000 euro do 150 000 zł, a w przypadku samochodów elektrycznych z 30 000 euro do 225 000 zł kwot limitu wartości samochodu osobowego, do którego możliwe jest pełne odliczanie odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia takiego samochodu.

Tak jak dotychczas podatnicy amortyzujący samochody osobowe muszą więc pamiętać, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej ustanowiony w ustawie limit, tyle że od 1 stycznia 2019 r. ulegnie on istotnemu podwyższeniu. Z uwagi na to, że nowy limit określony jest w złotych polskich, nie będzie potrzeby jego przeliczania. Od 1 stycznia 2019 r. w przypadku samochodów osobowych niebędących pojazdami elektrycznymi (a także będących pojazdami elektrycznymi do dnia wydania pozytywnej opinii przez Komisję Europejską) podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne w części ustalonej od wartości samochodu nieprzewyższającej równowartości 150 000 zł.

Po wejściu w życie nowelizacji art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT i art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, podatnik będzie zobowiązany do ustalenia, jaka część każdego odpisu amortyzacyjnego dotyczy wartości samochodu nieprzekraczającej równowartości 150 000 zł i tylko tę część będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych. Pozostała część odpisu nie jest kosztem uzyskania przychodów (wyrok NSA z 13 lipca 2010 r., II FSK 551/10).

Przykład:

8 stycznia 2019 r. firma A (podatnik VAT zwolniony) nabyła, przekazała do używania i wprowadziła do ewidencji środków trwałych samochód osobowy o wartości początkowej 180 000 zł. Samochód ma być amortyzowany metodą liniową przy zastosowaniu 20-proc. rocznej stawki amortyzacyjnej. Miesięczny odpis amortyzacyjny wyniesie zatem 3 000 zł (180 000 zł x 20 proc. : 12 m-cy). Wartość samochodu przekracza 150 000 zł, a zatem odpisy amortyzacyjne od nadwyżki ponad 150 000 zł nie będą kosztem uzyskania przychodów. Kwota niestanowiąca dla firmy A kosztów podatkowych będzie wynosiła miesięcznie 500 zł (30 000 zł x 20 proc. : 12 m-cy). Kosztem uzyskania przychodów będzie więc odpis amortyzacyjny w wysokości 2 500 zł miesięcznie.

Gdy okres używania jest krótszy niż rok

Jeżeli po 1 stycznia 2019 r. podatnik nabędzie samochód osobowy o wartości netto przekraczającej równowartość 150 000 zł, którego z uwagi na przewidywany okres używania krótszy niż rok nie zaliczy do środków trwałych, lecz będzie go używał w prowadzonej działalności bez wprowadzenia do ewidencji środków trwałych, to nie będzie musiał stosować ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 kwietnia 2011 r., ILPB1/415-92/11-2/AG). W tej sytuacji ważne jest, aby faktycznie okres używania tego samochodu nie przekroczył roku, gdyż w tym przypadku przedsiębiorca byłby zmuszony do korekty kosztów w trybie art. 16e ustawy o CIT i art. 22e ustawy o PIT. ?

Ograniczenie wysokości odpisów amortyzacyjnych dotyczy poszczególnego odpisu amortyzacyjnego (tj. miesięcznego, kwartalnego lub rocznego), a nie sumy odpisów amortyzacyjnych od samochodu osobowego. Na taki sposób rozumienia art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT i art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT wskazuje użyty w tych przepisach zwrot „w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20 000 euro" (od 1 stycznia 2019 r. odpowiednio: 225 000 zł albo 150 000 zł). Nie jest zatem właściwe postępowanie polegające na tym, że do przekroczenia limitu podatnik zalicza odpisy amortyzacyjne od samochodu osobowego w całości do kosztów uzyskania przychodów, a od momentu przekroczenia go zaprzestaje zaliczania dokonywanych odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów (wyrok NSA z 13 lipca 2010 r., II FSK 551/10; wyrok NSA z 20 września 2011 r., II FSK 1756/11; interpretacja Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 lutego 2013 r., ITPB3/423-717c/12/AW).

Tylko osobowe

Omawiany limit dotyczy samochodów osobowych (interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 października 2009 r., ILPB1/415-783/09-4/AG). Jeżeli zatem pojazd nie spełnia definicji samochodu osobowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (zob. art. 4a pkt 9a ustawy o CIT i art. 5a pkt 19a ustawy o PIT), to cały odpis amortyzacyjny może być kosztem uzyskania przychodów. Definicja samochodu osobowego nie zmieni się od 1 stycznia 2019 r.

Brak przepisu przejściowego

Ustawa z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw nie zawiera przepisów przejściowych, które odnosiłyby się do kwestii, czy podwyższone limity stosuje się do samochodów przyjętych do używania od dnia wejścia w życie nowelizacji, tj. od 1 stycznia 2019 r., czy także do samochodów osobowych przyjętych do używania przed tym dniem. Moim zdaniem, wobec braku wyraźnego przepis przejściowego, który zabraniałby stosowania podwyższonych limitów do samochodów przyjętych do używania przed 1 stycznia 2019 r., odwołując się do zasady bezpośredniego stosowania nowego prawa, należy przyjąć, że nowy wyższy limit dotyczy także samochodów osobowych przyjętych do używania przed 1 stycznia 2019 r. Oznaczałoby to, że jeżeli podatnik amortyzuje samochód osobowy przyjęty do używania przed 1 stycznia 2019 r., którego wartość:

- przekracza równowartość 20 000 euro, ale nie przekracza kwoty 150 000 zł, to począwszy od odpisów za styczeń 2019 r. ograniczenie wysokości kosztów z tytułu dokonanych odpisów amortyzacyjnych nie miałoby zastosowania,

- przekracza 150 000 zł, to począwszy od odpisów za styczeń 2019 r. ograniczenie wysokości kosztów z tytułu dokonanych odpisów amortyzacyjnych ma zastosowanie, ale dotyczy tylko nadwyżki ponad 150 000 zł.

Niestety nie można wykluczyć odmiennego stanowiska władz skarbowych.

Przykład:

Załóżmy, że podatnik dokonuje od kwietnia 2018 r. odpisów amortyzacyjnych od samochodu osobowego (nie jest to pojazd elektryczny) przyjętego do używania 30 marca 2018 r. Wartość samochodu wynosi 104 170 zł i przekracza równowartość kwoty 20 000 euro z dnia oddania samochodu osobowego do używania, tj. kwoty 84 170 zł (20 000 euro x 4,2085). Odpisy amortyzacyjne za okres od kwietnia do grudnia 2018 r. od nadwyżki ponad kwotę 84 170 zł, tj. od kwoty 20 000 zł nie są kosztami podatkowymi. Zakładając, że samochód jest amortyzowany metodą liniową z zastosowaniem ustawowej 20-proc. rocznej stawki amortyzacyjnej, miesięczny odpis amortyzacyjny w części niestanowiącej kosztu uzyskania przychodów wyniesie 333,33 zł (20 000 zł x 20 proc. : 12 m-cy). Kosztem uzyskania przychodów byłby zatem tylko odpis w ramach limitu, tj. 1 402,83 zł miesięcznie (84 170 zł x 20 proc. : 12 m-cy). Od 1 stycznia 2019 r. wysokość kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych nie powinna być limitowana i kosztem uzyskania przychodów będzie odpis amortyzacyjny w pełnej wysokości, tj. 1 736,16 zł miesięcznie (104 170 zł x 20 proc. : 12 m-cy).

Najem lub oddanie w leasing

W dotychczasowej praktyce fiskus przyjmował, że leasingobiorcy dokonujący odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych używanych na podstawie umów leasingu finansowego muszą stosować limit ustalony w art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT i art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT (interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach 4 lutego 2008 r., IBPB3/423-262/07/AM). Z kolei, w przypadku leasingu operacyjnego ograniczenie to dotyczy finansującego (interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 15 czerwca 2010 r., IPPB3/423-317/10-2/JG; wyrok WSA w Gliwicach z 25 czerwca 2009 r., I SA/Gl 204/09).

Od 1 stycznia 2019 r., zgodnie z dodanymi przepisami art. 16 ust. 1 pkt 5b ustawy o CIT i art. 23 ust. 1 pkt 5b ustawy o PIT, limitu nie stosuje się do odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, jeżeli ten samochód został oddany przez podatnika do odpłatnego używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT i art. 23a pkt 1 ustawy o PIT, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, a oddawanie w odpłatne używanie na podstawie takiej umowy jest przedmiotem działalności podatnika.

Oznacza to, że omawiany limit nie będzie stosowany do leasingodawców, wynajmujących i  innych podmiotów, które prowadzą działalność w zakresie leasingu, wynajmu itp. samochodów osobowych.

Przykład:

X spółka z o.o. zajmuje się odpłatnym oddawaniem samochodów w leasing i najem. Przedmiotem umów są m.in. samochody osobowe (niebędące pojazdami elektrycznymi), których wartość przekracza 150 000 zł. Spółka do tych samochodów nie stosuje limitowania kosztów uzyskania przychodów z tytułu dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Auta elektryczne czekają na decyzję KE

Podwyższenie limitu od 1 stycznia 2019 r. w przypadku pojazdów elektrycznych wymaga zgody Komisji Europejskiej. Zgodnie bowiem z przepisem przejściowym zawartym w art. 15 ust. 1 nowelizacji z 23 października 2018 r. przepisy art. 23 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o PIT oraz art. 16 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o CIT (w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2019 r.) stosuje się do pojazdów elektrycznych oddanych do używania od dnia następującego po dniu ogłoszenia pozytywnej decyzji Komisji Europejskiej o zgodności pomocy publicznej przewidzianej w tych przepisach ze wspólnym rynkiem albo stwierdzenia przez Komisję Europejską, że przepisy te nie stanowią pomocy publicznej. Natomiast w myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy z 23 października 2018 r. do dnia, o którym mowa w art. 15 ust. 1 tej nowelizacji, w odniesieniu do samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym stosuje się limity odnoszące się do samochodów innych niż pojazdy elektryczne, określone w przepisach ustawy o CIT i ustawy o PIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. Oznacza to, że zwiększony (225 000 zł) limit amortyzacji dla samochodów elektrycznych będzie stosowany od dnia ogłoszenia pozytywnej decyzji Komisji Europejskiej o zgodności pomocy publicznej przewidzianej w tych przepisach ze wspólnym rynkiem lub stwierdzenia przez Komisję Europejską, że przepisy te nie stanowią pomocy publicznej. Do tego czasu w odniesieniu do tych pojazdów będzie obowiązywać limit 150 000 zł.