Certyfikat rezydencji nie zaświadcza o przyszłości

Tak orzekł WSA w Warszawie 12 maja 2011 (III SA/Wa 2443/10).

Bank wypłaca na rzecz osób podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu należności (odsetki, dyskonta, dywidendy itp.) objęte u źródła zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Bank posiada certyfikaty rezydencji klientów będących nierezydentami, jednak nie są one jednolite pod względem formy.

Niektóre wskazują rok, na który zostały wystawione, lub okres, za który rezydencja jest poświadczana, a pozostałe nie zawierają tego elementu.

W związku z tym spółka zwróciła się do organu podatkowego z pytaniem, czy w sytuacji gdy bank posiada certyfikat rezydencji wskazujący rok, za który został on wydany, lub w dokumencie tym wskazany jest okres przypadający przed dniem wystawienia certyfikatu, możliwe jest stosowanie na jego podstawie zasad wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania do dnia, w którym osoba, której certyfikat dotyczy, wskaże, że przedstawiony w tym dokumencie stan faktyczny się zmienił.

Zdaniem banku dopuszczalne jest stosowanie certyfikatów rezydencji po upływie roku wskazanego w nich jako rok obowiązywania przy jednoczesnym uzyskaniu w określonych odstępach czasu potwierdzenia ze strony klienta, że nie zmienił się jego status nierezydenta.

WSA potwierdził stanowisko fiskusa, że certyfikat jest zaświadczeniem, czyli dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny na dzień jego wydania, a także – gdy wynika to z jego treści – w przeszłości, ale nie może dotyczyć stanów przyszłych, które dopiero mogą wystąpić.

Tym samym realizacja jakichkolwiek uprawnień przewidzianych w odpowiedniej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania może nastąpić jedynie na podstawie certyfikatu rezydencji obejmującego dzień wypłaty należności.

Autor jest członkiem Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Komentuje Jan Godyń, konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Katowicach):

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają szczegółowych postanowień odnoszących się do okresu, w jakim może być stosowany otrzymany przez płatnika certyfikat rezydencji. Kwestię tę dodatkowo komplikuje zróżnicowanie wzorów certyfikatów stosowanych przez administracje podatkowe innych państw.

Stanowisko WSA w Warszawie, jakkolwiek niekorzystne dla przedsiębiorców wypłacających należności opodatkowane u źródła, ma uzasadnienie w obowiązujących przepisach. Certyfikat rezydencji to zgodnie z art. 4a pkt 2 ustawy o CIT zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT zastosowanie zwolnienia lub obniżonej stawki jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby za pomocą certyfikatu. Jeżeli zatem wydany dokument zawiera wyraźne ograniczenie czasowe, tj. potwierdza rezydencję tylko za określony rok, to wydaje się, że za jego pomocą nie można udokumentować miejsca siedziby w latach niewskazanych w certyfikacie – zarówno późniejszych jak i wcześniejszych.

Wyrażony przez WSA pogląd o braku możliwości wywierania przez certyfikat skutków w okresach przyszłych jest natomiast trudny do zaakceptowania w odniesieniu do certyfikatów rezydencji niezawierających wskazania okresu, na jaki potwierdzają miejsce siedziby. Logiczną konsekwencją takiego stanu rzeczy byłaby bowiem konieczność dwukrotnego uzyskiwania certyfikatu przez płatników chcących upewnić się co do możliwości zastosowania zwolnienia lub stawki obniżonej.

Certyfikat uzyskany ze względów ostrożnościowych przed płatnością nie mógłby w świetle takiego stanowiska być uznany za wystarczający do potwierdzenia miejsca siedziby odbiorcy płatności.

Można zatem uznać, że certyfikat rezydencji wydany na dany dzień dopóty zachowuje ważność, dopóki nie zmienią się dane podmiotu w nim wskazanego. W orzecznictwie spotykany jest jednak również pogląd podkreślający wagę zbieżności daty wydania certyfikatu z datą powstania obowiązku podatkowego z tytułu dokonanych wypłat.

Podsumowując, komentowany wyrok wpisuje się w linię orzeczniczą, zgodnie z którą certyfikaty rezydencji, w szczególności te wydane na dany okres, powinny być corocznie aktualizowane w razie dokonywania nowych płatności.

Czytaj też: