Odliczenie straty zlikwidowanego zagranicznego zakładu a unijny zakaz dyskryminacji

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym. W 2008 r. ustanowiła na terytorium Niemiec zagraniczny zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz art. 5 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zakład prowadził tam prace budowlano-montażowe przez okres przekraczający 12 miesięcy. Na 31 grudnia 2014 r. firma (prowadząc działalność przez zakład) miała nierozliczoną przez niego stratę podatkową z lat ubiegłych. Natomiast w ramach działalności prowadzonej w Polsce spółka osiąga dochód. Do tej pory strata podatkowa wygenerowana przez niemiecki zakład nie była rozliczana w Polsce. Podatniczka wyjaśniła, że planuje zakończenie działalności zakładu w 2015 r., ale prognozuje, że do momentu jego likwidacji wynik finansowy nie pozwoli na rozliczenie straty z lat 2008–2010.

Dlatego zapytała, czy nierozliczona w Niemczech strata podatkowa zlikwidowanego zakładu będzie mogła zostać uwzględniona w rozliczeniu podatkowym w Polsce w kolejnych pięciu latach podatkowych następujących po roku likwidacji.

Fiskus odpowiedział, że w opisanej sytuacji w ogóle nie ma możliwości odliczenia od dochodu strat poniesionych przez zlikwidowany niemiecki zakład spółki kapitałowej.

Po analizie przepisów urzędnicy wskazali, że żadnej straty ze źródła przychodu, z którego dochody nie podlegają opodatkowaniu lub są wolne od podatku, nie można uwzględnić w podstawie opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, bez względu na miejsce ich osiągania. W konsekwencji do strat powstałych w zakładzie położonym w Niemczech – jako że dochody tam uzyskiwane są wolne od podatku w Polsce – nie będzie można zastosować art. 7 ust. 5 ustawy o CIT. Fiskus nie zgodził się, że przez to sytuacja polskiej spółki prowadzącej zakład (oddział) w Niemczech jest mniej korzystna niż sytuacja polskiej spółki posiadającej zakład (oddział) w Polsce, który osiąga dochody wolne od podatku.

Krajowe ustawodawstwo podatkowe nie przewiduje po prostu możliwości odliczenia w Polsce strat, które powstały na skutek działalności gospodarczej prowadzonej przez zakład położony w Niemczech.

Podatniczka zaskarżyła interpretację i wygrała. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zauważył, że biorąc pod uwagę zasadę pierwszeństwa prawa unijnego oraz podstawowe jego zasady – w szczególności swobodę przedsiębiorczości, zasadę niedyskryminacji i równości konkurencji – konieczne jest zastosowanie wykładni polskich przepisów w sposób wykluczający mniej korzystne opodatkowanie spółki. Oznacza to konieczność przyznania jej uprawnienia do odliczenia straty w rozliczeniu podatku w Polsce już po likwidacji zakładu w Niemczech. Rozliczenie to powinno nastąpić na tej samej podstawie, na jakiej nastąpiłoby rozliczenie straty w Polsce (tj. art. 7 ust. 5 ustawy o CIT).

W ocenie WSA skarżąca trafnie powołała się na wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach C-414/06 Lidl Belgium, C-446/03 i C-196/04. Potwierdzają one bowiem, że niedopuszczalna dyskryminacja i naruszenie swobody przedsiębiorczości może mieć nie tylko postać wprost różnicującą opodatkowanie tej samej działalności prowadzonej w różnych państwach członkowskich. Może też polegać na dyskryminacji ukrytej, ale prowadzącej de facto do tego samego, niedopuszczalnego skutku.

W ocenie WSA przy likwidacji zakładu w Niemczech nie zaistnieje żadna okoliczność uzasadniająca zastosowanie w tej sprawie regulacji krajowych, prowadzących do zróżnicowanego opodatkowania przez niekorzystne dla spółki wykluczenie rozliczenia straty na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT. Skoro zakład w Niemczech zostanie zlikwidowany, a strata nie została w tym kraju rozliczona, to nie ma niebezpieczeństwa wyboru kraju jej rozliczenia. Strata ta będzie mogła zostać rozliczona tylko raz i tylko według prawa polskiego.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 14 stycznia 2016 r. (I SA/Po 1631/15).

—oprac. Aleksandra Tarka

Komentarz eksperta

Kateryna Simonova, ekspert w zespole międzynarodowego prawa podatkowego w KPMG w Polsce