CIT: Posiadanie zależnego pełnomocnika przesądza o istnieniu zakładu

Tak wynika z interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 11 lipca 2011 (IPPB5/423-426/11-6/PS).

Gdzie opodatkować zyski

Spółka z siedzibą w Szwajcarii  we wniosku o interpretację wskazała, że od 1 kwietnia 2011 jest zarejestrowana dla celów VAT w Polsce i posiada tu stałe miejsce prowadzenia działalności na potrzeby tego podatku (nie posiada jednocześnie zarządu, filii ani biura).

Spółka przywozi towar ze swojego magazynu w Szwajcarii do magazynu w Polsce, z którego prowadzona jest dystrybucja towarów, posiada w Polsce placówkę wyposażoną w zaplecze techniczne, komputer, telefon, Internet i pracownika do obsługi logistycznej działalności, który odpowiedzialny jest m.in. za kontakty z lokalnymi firmami spedycyjnymi.

Zawarła także umowę z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług doradczych w zakresie prowadzenia działań marketingowych, sprzedaży produktów firmy, wyszukiwania nowych klientów, opieki nad klientami itp.

Osoba ta posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu spółki (jest uprawniona do podpisywania wszelkich dokumentów związanych z jej działalnością) i ma obowiązek działać zgodnie z instrukcjami, a odpowiedzialność za jej działania spoczywa na spółce.

Spółka powzięła wątpliwość, czy posiadając w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT będzie także zobowiązana do opodatkowania zysków osiąganych w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych (CIT).

Kluczowe stało się ustalenie, czy można uznać, że spółka ma w Polsce zakład w rozumieniu polsko-szwajcarskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania >patrz ramka. Jeżeli bowiem przedsiębiorstwo wykonuje działalność przez zakład, to jego zyski są opodatkowane w Polsce w zakresie, w jakim mogą być przypisane zakładowi.

Spółka, wskazując na trudności w interpretacji takich sytuacji, podniosła, że w jej przypadku działania wykonywane przez placówkę nie są samoistną działalnością i mają sens gospodarczy jedynie w powiązaniu z pozostałą działalnością spółki, co powoduje, że nie będzie jej można uznać za zakład.

Co na to fiskus

Izba nie zgodziła się ze stanowiskiem podatnika. Przyznała co prawda, że czynności wykonywane na terenie Polski za pośrednictwem stałej placówki mają przygotowawczy i pomocniczy charakter, wskazała jednak na art. 5 ust. 5 umowy polsko-szwajcarskiej.

Przepis ten mówi, że  jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to  posiada zakład w tym państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa.

Chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w ust. 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania jej za zakład na podstawie postanowień tego przepisu.

Przedstawiciel niezależny i zależny

Zakład można zatem stworzyć także poprzez ustanowienie zależnego przedstawiciela. Co rozumieć pod tym pojęciem? Organ wskazał, że niezależność osoby w stosunku do przedsiębiorstwa, które ona reprezentuje, zależy od zakresu jej zobowiązań wobec przedsiębiorstwa.

Jeżeli prowadzona przez nią działalność handlowa jest poddana szczegółowym instrukcjom, to taka osoba nie może być uznana za niezależną od przedsiębiorstwa. Inne ważne kryterium to takie, czy ryzyko przedsiębiorcy ponosi ta osoba, czy przedsiębiorstwo, które ona reprezentuje.

Zatem przedstawiciel jest niezależny, jeżeli nie jest związany poleceniami i dyrektywami reprezentowanego przedsiębiorstwa, a także nie pozostaje w osobistym stosunku zależności. Kto podlega szczegółowym instrukcjom, nie może ponosić ryzyka gospodarczego za czynności, na które nie ma wpływu.

Z kolei za zależnego przedstawiciela organ uznał osobę, której uprawnienia lub charakter jej czynności angażują przedsiębiorstwo w działalność gospodarczą w określonym zakresie na obszarze danego państwa. Nie jest zwykle zależnym przedstawicielem inny przedsiębiorca, chyba że jest podporządkowany pod względem gospodarczym (np. gdy jego działalność oparta jest wyłącznie na zleceniach od tego przedsiębiorstwa).

Przedstawiciel w takiej sytuacji zdany jest ekonomicznie tylko na jednego przedsiębiorcę. W rezultacie działalność na rzecz tylko jednego przedsiębiorcy przez cały okres działalności lub w długim zakresie determinuje status zależnego przedstawiciela.

Przesłanki pozytywne i negatywne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy polsko-szwajcarskiej określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.

Z kolei w myśl art. 5 ust. 2 i 3 określenie „zakład” obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat i kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych, a także plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne, gdy trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.A co nie jest zakładem w rozumieniu umowy?

Wskazuje na to ust. 4 art. 5, wymieniając rodzaje działalności nieuznawane za zakład, nawet jeśli przedsiębiorca wykorzystuje do tej działalności stałą placówkę. Warunkiem jest jednak, aby działalność ta miała jedynie pomocniczy i przygotowawczy charakter. Problem w tym, że czasami w praktyce trudno rozróżnić, czy w danym przypadku prowadzone działania będą miały jedynie subsydiarny charakter.

Hanna Kozłowska

Komentuje Hanna Kozłowska, doktor nauk ekonomicznych biegły rewident, doradca podatkowy w KDA Grupa Sarnowski i Wiśniewski w Poznaniu