Ograniczenie prawa do proporcjonalnego odliczenia jest niezgodne z unijną dyrektywą

[b]Tak wynika z wyroku NSA z 13 kwietnia 2010 r. (I FSK 532/09[/b]).

Bank, wykonując głównie działalność zwolnioną z VAT, ale też i działalność opodatkowaną, stosuje proporcjonalne odliczenie VAT naliczonego związanego z oboma rodzajami sprzedaży. Na podstawie art. 90 ust. 2 – 10 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=17D1F175CBC1000681743E9D550EDE8C?n=1&id=172827&wid=337454]ustawy o VAT[/link] jest zobowiązany do korekty odliczonego podatku z uwzględnieniem proporcji obliczonej dla zakończonego roku podatkowego.

Zwrócił się do organu podatkowego z pytaniem: czy w sytuacji gdy nie miał prawa do obniżenia podatku należnego, bo proporcja wstępna nie przekroczyła 2 proc., powinien sporządzić korektę, jeśli proporcja ostateczna ustalona po zakończeniu roku przekroczy 2 proc.? Zapytał także, czy jeśli proporcja wstępna wyniosła 1 proc. a proporcja ostateczna 3 proc., jest zobowiązany do korekty po zakończeniu roku podatkowego?

Zdaniem banku korektę należy sporządzić, gdy proporcja ostateczna wyniesie 3 proc. Z treści art. 91 ust. 1 ustawy bank wywiódł, że obowiązek korekty podatku odliczonego istnieje także wtedy, gdy kwota podatku odliczonego przy zastosowaniu proporcji wstępnej wyniosła zero, o ile po zakończeniu roku proporcja ostateczna przekroczy 2 proc.

Organ podatkowy nie zgodził się z tym. Stwierdził, że skoro proporcja wstępna wyniosła 1 proc. a ostateczna 3 proc., nie jest możliwe sporządzenie korekty, bo różnica między proporcjami nie przekracza 2 pkt proc.

Bank wniósł skargę do WSA, zarzucając, że organ zinterpretował art. 90 i 91 ustawy o VAT z pominięciem przepisów dyrektywy 2006/112.

WSA uchylił interpretację. Zdaniem sądu wyłączenie prawa do odliczenia przewidziane w art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT jest sprzeczne z dyrektywą. Nie pozwala ona na ograniczenie prawa do korekty odliczenia zgodnie z proporcją ostateczną.

Organ wniósł skargę kasacyjną wobec wyroku WSA. NSA ją oddalił, w pełni podzielając stanowisko sądu pierwszej instancji. Wskazał ponadto, że art. 173 ust. 2 lit. e) dyrektywy pozwala na odstępstwo od odliczenia podatku naliczonego w kwocie ustalonej na podstawie proporcji. Ma to na celu korzyść podatnika, który będzie mógł odliczyć kwotę większą niż przysługująca. Przepis ten nie może być podstawą do ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego.

[i]Autorka jest członkiem Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte[/i]

[ramka][b]Komentuje Helena Bogdanowska-Kulesza, starsza konsultantka w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Warszawie):[/b]

Komentowany wyrok NSA należy ocenić bardzo pozytywnie. Zarówno podatnicy, jak i przedstawiciele doktryny od dawna wskazywali na niezgodność przepisów ustawy o VAT, wyłączających prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z tzw. proporcją ostateczną, z przepisami wspólnotowymi.

W świetle art. 90 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT jeżeli tzw. proporcja wstępna nie przekroczy 2 proc., podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dodatkowo art. 91 ust. 1 mówi, że po zakończeniu roku, w którym przysługiwało prawo do takiego obniżenia, podatnik jest zobowiązany skorygować kwoty odliczonego podatku zgodnie z tzw. proporcją ostateczną. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją wstępną a proporcją ostateczną nie przekracza 2 pkt proc.

Obecne brzmienie ustawy o VAT powoduje, że w niektórych sytuacjach podatnicy są pozbawieni prawa do odliczenia podatku naliczonego, nawet jeżeli proporcja ostateczna wyniosła 4 proc. (gdy proporcja wstępna wynosi 2 proc., ostateczna – 4 proc.). Przepisy te uderzają głównie w instytucje finansowe, u których każdy punkt procentowy proporcji przekłada się na bardzo znaczną kwotę podatku naliczonego. Kwoty te są kosztem działalności takich instytucji, a w konsekwencji powodują konieczność zwiększenia ceny za świadczone przez nie usługi.

Art. 90 ust. 10 ustawy o VAT z założenia miał wdrażać art. 17 (5) VI dyrektywy (obecnie art. 173 ust. 2 lit. e dyrektywy 2006/112). Zgodnie z tymi regulacjami państwa członkowskie mogą postanowić, że jeśli VAT, który nie podlega odliczeniu przez podatnika, jest nieznacznej wartości, będzie uważany za zerowy. Mowa jest zatem jedynie o podatku niepodlegającym odliczeniu.

Brak natomiast w dyrektywach postanowień uprawniających państwa członkowskie do wprowadzenia przepisów mówiących, że gdy VAT podlegający odliczeniu jest nieznacznej wartości, będzie uważany za zerowy. Z tego względu podatnik powinien mieć prawo do odliczenia kwoty VAT naliczonego według proporcji ostatecznej.

Warto dodać, że minister finansów przygotował projekt zmian w ustawie o VAT (z 30 listopada 2009 r.), który ma wyeliminować tę niezgodność polskich przepisów ze wspólnotowymi. Projekt ten jednak nie trafił jeszcze do Sejmu. Do momentu uchwalenia zmian komentowany wyrok NSA daje zielone światło do odliczania VAT naliczonego zgodnie z proporcją ostateczną.[/ramka]

[ramka][b]Czytaj też:[/b]