Żołnierze wysłani za granicę przegrywają w sądach

Problem opodatkowania należności zagranicznych otrzymywanych przez żołnierzy wraca na łamy „Rz” jak bumerang. Od blisko trzech lat większość sądów administracyjnych stwierdza, iż żołnierze mają prawo do zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o PIT, część jednak ma odmienne zdanie. Pojawiła się w końcu szansa na podjęcie uchwały przez NSA i wyeliminowania występujących rozbieżności. 7 czerwca tego roku prezes NSA otrzymał bowiem prośbę o skierowanie wniosku do [b]NSA[/b] w sprawie podjęcia uchwały, 8 lipca zaś skład orzekający w [b]sprawie II FSK 304/09 [/b]wydał postanowienie o przedstawieniu NSA zagadnienia prawnego budzącego poważne wątpliwości. Sąd będzie musiał odpowiedzieć na pytanie: Czy zwolnieniem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy PIT w brzmieniu obowiązującym w latach 2005 – 2008 objęci zostali żołnierze „wyznaczeni” do pełnienia służby w międzynarodowych strukturach wojskowych?

[srodtytul]Tylko dla żołnierzy „skierowanych”[/srodtytul]

Przez wiele lat żołnierze pełniący służbę poza granicami kraju starali się odzyskać podatek od należności otrzymywanych za granicą na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 110 ustawy PIT. Udało się to tylko części z nich.

Mniej więcej trzy lata temu żołnierze zaczęli występować do MF o interpretację przepisu art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy PIT, zwalniającego od podatku należności pieniężne. Ponieważ ministerialna wykładnia była dla nich niekorzystna, sprawy zaczęły trafiać do WSA. Podobnie jak wcześniej w stosunku do pkt 110 – sądy, odmiennie rozumiejąc treść pkt 83, zaczęły wydawać różne wyroki. Jedni żołnierze otrzymali więc zwroty podatku, inni nie.

Część sądów, opierając się na przepisach dotyczących żołnierzy zawodowych i wynikającym z nich podziale na żołnierzy „wyznaczonych” i „skierowanych” uważa, że zwolnienie podatkowe przysługuje tylko żołnierzom skierowanym, wchodzącym w skład jednostek wojskowych. Stanowisko to potwierdzają m.in. [b]wyroki NSA II FSK: 185/09, 1943/08 czy 1928/08[/b]. Z orzeczeń tych, niestety, nie można poznać argumentów przemawiających za tym stanowiskiem, gdyż uzasadnienia w zasadzie nie wyjaśniają podstawy prawnej rozstrzygnięć. Mają one bardziej perswazyjny niż merytoryczny charakter.

Uzasadnieniem takiego stanowiska jest także m.in. fakt, iż niektóre cele wymienione w przepisach dotyczących żołnierzy są zbieżne z celami wymienionymi w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy PIT. Ponadto w ocenie sądów przy wykładni tego przepisu zachodzi konieczność sięgnięcia do wykładni systemowej zewnętrznej, wobec niejednoznaczności przepisu (tak np. [b]prawomocny wyrok I SA/Bd 570/08[/b]). Niektóre WSA podkreślają także, iż preferencyjne potraktowanie podatników dotyczy tylko tych, którzy pełnią służbę lub pracują w warunkach absolutnie wyjątkowej trudności i niebezpieczeństwa dla życia i zdrowia (wyrok III SA 661/08), czemu przeczy jednak samo brzmienie przepisu.

[srodtytul]Pogląd odmienny[/srodtytul]

Druga, nieco większa część sądów uważa, że prawo do zwolnienia przysługuje obu grupom żołnierzy, a więc i „wyznaczonym”, i „skierowanym” do służby poza granicami kraju, a ich przynależność do jednostki wojskowej nie jest obowiązkowa dla skorzystania ze zwolnienia. Stanowisko to opierają wyłącznie na językowej wykładni przepisu oraz normach konstytucyjnych, a argumentów przemawiających za ich wykładnią jest dość sporo. Do najważniejszych z nich należą:

? Brak w przepisie łącznika między żołnierzami a jednostkami wojskowymi (występował on tylko w brzmieniu przepisu obowiązującego do 31 grudnia 2002 r.), którego istnienie jest niezbędne, aby można było stwierdzić, że w przepisie tym mowa jest o żołnierzach przynależnych do jednostek. Podmiotem w zdaniu nie są bowiem „jednostki”, lecz „pracownicy jednostek”; stąd niezgodna z zasadami gramatycznymi analiza treści przepisu może rzeczywiście prowadzić do innych wniosków (zobacz prawomocny [b]wyrok III SA/Wa 1258/08 oraz II FSK 1505/08; odmienny pogląd – I Sa/Sz 31/10)[/b].

? Przyjęcie przez organy podatkowe i sądy wykładni wykraczającej poza normy interpretacji przepisu – poprzez wykładnię systemową zewnętrzną – w istocie usiłuje naprawić ten błąd. Tymczasem takie działanie jest niedozwolone, co podkreśla NSA w uchwale z 4 lipca 2004 r. (OPS 4/02, ONSA 2003/2/39; zob. też wyrok I SA/Łd 313/10 oraz II FSK 2123/08).

- Naruszenie zasady równości wobec prawa – przepis w obrębie tej samej hipotezy normy różnicowałby prawo żołnierza do zwolnienia wyłącznie w zależności od jego przynależności do jednostki lub formy służby poza granicami państwa ([b]wyrok III SA/Wa 299/10 oraz II FSK 2199/08; wyrok odmienny III SA 661/08[/b]).

- Błędne przyjęcie, iż wyraz „wyznaczony” w ustawie o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych odnosi się bezpośrednio do wyjazdu, a nie do stanowiska żołnierza, a także iż przy wykładni należy opierać się na przepisach dotyczących żołnierzy ([b]wyrok III SA/Wa 2267/09[/b]).

- Zakaz przerzucania na podatników negatywnych konsekwencji wynikających z wadliwych i niedostatecznie precyzyjnych regulacji w prawie podatkowym ([b]wyrok I SA/Łd 313/10[/b]).

- Niedostrzeżenie, że ustawa o użyciu Sił Zbrojnych RP poza granicami państwa nie przewiduje użycia jednostek wojskowych poza granicami państwa w celu organizowania i kontroli ruchu granicznego oraz innych zadań wymienionych w pkt 83 ani też obecności w składzie jednostek celników i innych osób wskazanych w spornym przepisie, poza pracownikami jednostek wojskowych (prawomocne [b]wyroki III SA/Wa 710/08 oraz III SA/Wa 658/08[/b]).

[srodtytul]Konstytucja wciąż marginalizowana[/srodtytul]

Obowiązkiem sądu jest ochrona praw obywatelskich, a nie ochrona porządku prawnego jako takiego. Podatkowa praktyka orzecznicza zdaje się coraz częściej przeczyć temu powszechnemu poglądowi.

Wydaje się, iż sądy przyznające prawo do zwolnienia tylko żołnierzom „skierowanym” pomijają w swych rozważaniach co najmniej trzy normy konstytucyjne: