Reiter: Eksporterzy kontra fiskus

W okresie kryzysu makroekonomicznego szczególnie istotne dla rozwoju gospodarczego każdego kraju staje się zapewnienie dogodnych warunków eksportu wyrobów oraz usług. Obecnie, gdy Polska należy do Unii Europejskiej oraz jest związana Wspólną Taryfą Celną, możliwości ochrony krajowego przemysłu przed konkurencją zagraniczną są poważnie ograniczone. Tym istotniejsze dla zapewnienia korzystnego bilansu wymiany handlowej staje się wspieranie rodzimych producentów, a zwłaszcza eksporterów wyrobów wyprodukowanych w Polsce.

Tymczasem jednak praktyka stosowania przepisów prawa podatkowego często bez uzasadnienia pogarsza zdolność polskich eksporterów do konkurowania na rynkach światowych. Niniejszy artykuł dotyczy jednego tylko przykładu takiej praktyki, chociaż podobnych niedogodności jest w polskiej rzeczywistości znacznie więcej.

Na złym torze

Przechodząc do meritum sprawy, w pierwszej kolejności należy przywołać uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 czerwca 2012 roku, wydaną w sprawie o sygn. akt I FPS 3/12. W uchwale tej sąd przede wszystkim orzekł, że zastosowanie 0 proc. stawki podatku od towarów i usług w eksporcie towarów jest prawidłowe również w przypadkach, w których eksporter lub nabywca zgłasza towary do procedury celnej wywozu w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Równocześnie  jednak sąd zastrzegł, że eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa) występuje jedynie wówczas, gdy miejscem dostawy towarów jest Polska. Przepisem określającym miejsce dostawy towarów dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy, który stanowi, że rozstrzygające znaczenie ma miejsce, w którym znajdują się towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Odwołując się do tego ostatniego przepisu, sąd stwierdził, iż „jeżeli transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest tenże inny kraj unijny, brak podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski". W tego rodzaju sytuacjach brak jest zdaniem sądu podstaw do opodatkowania eksportu towarów w Polsce 0-proc. stawką podatku od towarów i usług.

Na podstawie wyżej wskazanej uchwały organy podatkowe sformułowały pogląd, że w przypadku przerwania przez nabywcę spoza Unii Europejskiej transportu towarów na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, a następnie zgłoszenia eksportowanych towarów do procedury wywozu nie dochodzi do eksportu pośredniego w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy. Powyższe prowadzi wprost do obciążenia polskiego eksportera podatkiem od towarów i usług według stawki mającej zastosowanie dla dostawy krajowej, czyli co do zasady stawką 23 proc.

Błędne podejście

Co więcej, w niektórych interpretacjach indywidualnych powyższy pogląd znalazł zastosowanie również w stanach faktycznych, w których nabywcy przechowywali towary w innych państwach członkowskich wyłącznie ze względów logistycznych, towary zaś na każdym etapie transakcji były przeznaczone do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej.

Podejście organów interpretacyjnych jest całkowicie błędne, ponieważ narusza zasadę neutralności podatku od towarów i usług oraz zasadę proporcjonalności. Zgodnie z zasadą proporcjonalności wszelkie środki administracyjnoprawne przewidziane na gruncie podatku od towarów i usług nie powinny ograniczać uprawnień podatników w zakresie wykraczającym poza to, co jest niezbędne dla zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania oraz wyłudzeniom zwrotu podatku nieodprowadzonego na poprzednim etapie obrotu.

Podkreślić należy, że w obydwu stanach faktycznych polscy podatnicy posiadają potwierdzenia wywozu, z których jednoznacznie wynika tożsamość towarów wywiezionych poza jednolity obszar celny z towarami będącymi uprzednio przedmiotem dostaw. Co więcej, dostawcy nie mieli faktycznego wpływu na sposób organizacji transportu towarów przez swoich klientów. Po trzecie wreszcie, z gospodarczego punktu widzenia przewóz towarów z Polski do miejsca przeznaczenia jest jedną operacją gospodarczą, chociaż składa się z kilku etapów.

Podatek od towarów i usług powinien być neutralny dla podatników, ponieważ jest to podatek ze swojej definicji obciążający konsumpcję towarów na terytorium Polski. Skoro podatnicy spełnili wszystkie wynikające z przepisów ustawy warunki zabezpieczające przed uchylaniem się od opodatkowania oraz wyłudzeniu podatku, to formułowanie dodatkowego warunku w postaci nieprzerwanego wywozu towarów przez nabywców jest całkowicie niepotrzebne i nieproporcjonalne do celu regulacji, a przede wszystkim z uwagi na warunki umowy często niemożliwe do zrealizowania. Ustalona z klientem zagranicznym cena dostawy towarów nie zawiera polskiego podatku od towarów i usług, a zatem w przypadku zakwestionowania 0 – proc. stawki zawsze ekonomiczny ciężar podatku ponosi podatnik. Tym samym w przedstawionej w niniejszym artykule sytuacji dochodzi do istotnego naruszenia zasady neutralności, które nie znajduje żadnego prawnego ani logicznego uzasadnienia.

Bariery w handlu

Warto również zwrócić uwagę na praktyczny aspekt powyższego problemu: otóż współcześnie dążenie do minimalizacji kosztów prowadzi do tworzenia przez korporacje handlowe międzynarodowych centrów logistycznych, z których dystrybuowane są towary pochodzące z różnych państw. Wprowadzanie dodatkowych barier administracyjnych w poważnym stopniu zakłóca swobodny przepływ towarów, na którym oparta jest filozofia współczesnego handlu, propagowana między innymi przez Światową Organizację Handlu (WTO). Nie można krępować przedsiębiorców nadmiernie rygorystycznymi warunkami administracyjnymi w imię fałszywie rozumianego literalnego stosowania przepisów prawa.

1 kwietnia 2013 roku weszła w życie nowelizacja ustawy, która potwierdza stanowisko NSA wyrażone w wyżej wskazanej uchwale z 25 czerwca 2012 roku. Docenić należy również poszerzenie zakresu dokumentów potwierdzających eksport towarów, zwłaszcza że dotychczasowa praktyka organów podatkowych była w tym zakresie niejednolita. Nadal jednak aktualna pozostaje przedstawiona w niniejszym artykule kwestia, czy istotnie każde przerwanie transportu towarów przez ich nabywcę pozbawia polskiego podatnika prawa do zastosowania 0 proc. stawki podatku z tytułu eksportu towarów.