Umowa powiernicza - jakie skutki w podatkach

Przedmiotem artykułu jest analiza skutków podatkowych zawarcia umowy powierniczej pomiędzy osobami fizycznymi należącymi do tzw "zerowej grupy podatkowej " dotyczącej prawa własności do zabudowanej nieruchomości.

Umowa powiernicza nie wymaga szczególnej formy, wskazane jest zawarcie jej w formie pisemnej. Do umowy powierniczego nabycia nieruchomości mają zastosowanie przepisy kodeksu cywilnego dotyczące zlecenia. Na podstawie zawartej umowy powierniczej Powiernik zobowiązuje się wobec Powierzającego do zawarcia umowy kupna-sprzedaży nieruchomości oraz udziałów w nieruchomościach w imieniu własnym na rzecz Powierzającego. Powierzający przekazuje Powiernikowi zarząd nad nieruchomością do czasu dokonania przez strony przeniesienia prawa własności nieruchomości. Zabezpieczeniem roszczeń Powierzającego jest zawarta następnie  umowa przeniesienia prawa własności nieruchomości z Powiernika na Powierzającego.

Opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC)

Przeniesienie własności nieruchomości przez Powiernika na Powierzającego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wyliczenie czynności prawnych podlegających opodatkowaniu zgodnie z ustawą z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty, co oznacza, że:

1. opodatkowaniu podlegają jedynie czynności prawne ściśle określone ustawą,

2. opodatkowaniu nie podlegają czynności prawne nie wskazane ustawą.

Przeniesienie własności w wykonaniu umowy powierniczego nabycia nieruchomości nie zostało wymienione w ustawie, tym samym brak jest podstaw do opodatkowania tej czynności.

Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ( VAT)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Powyższe regulacje odnoszą się jednak do dostaw towarów i świadczenia usług wykonywanych przez podatników VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT . Zakres opodatkowania podatkiem VAT jest ograniczony przez dwie przesłanki - podmiotową (osoba dokonująca transakcji musi być podatnikiem podatku od towarów i usług przy dokonywaniu czynności opodatkowanej) oraz przedmiotową (dokonana czynność musi stanowić dostawę towarów, albo świadczenie usług). Czynności podatnika VAT realizowane w zakresie przedmiotowym VAT (dostawa towarów, świadczenie usług), lecz odnoszące się do sfery aktywności prywatnej podatnika VAT, nie podlegają opodatkowaniu, gdyż w zakresie tych czynności nie działa on w charakterze podatnika. Tym bardziej osoba, która nie posiada statusu podatnika VAT i dokonuje czynności objętej zakresem przedmiotowym VAT (dostawa towarów, albo świadczenie usług), lecz odnoszącej się do sfery aktywności prywatnej, nie staje się podatnikiem VAT, a podejmowana czynność nie prowadzi do skutków podatkowych w podatku VAT.

W sprawie uznania za działalność gospodarczą czynności sprzedaży nieruchomości, które znajdują się w majątku osobistym osoby fizycznej i ulegają zbyciu, wypowiedział się NSA 29 października 2007r., sygn. akt IFPS 3/07 oraz NSA  dnia 24 kwietnia 2007r.sygn. IFSK 603/06 .

Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych ( PIT)

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów, które wprost regulują zasady opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umów powierniczych. Umowa powiernicza, która ze swej istoty polega na przekazaniu i zwrocie wartości majątkowej powinna być traktowana jako generująca świadczenie, które ma charakter zwrotny oraz neutralna podatkowo i stawiana na równi z umową pożyczki (tzn. nie generująca przychodu w momencie przekazania środków jak i w momencie zwrotu udziałów przez powiernika).

Zawarta umowa powiernictwa nie zawiera wynagrodzenia, gdyż dotyczy relacji z osobami spokrewnionymi. Ponadto wykonywanie umowy powierniczej nie jest realizowane w ramach działalności gospodarczej, ani w ramach działalności wykonywanej osobiście, czy też w ramach innego źródła przychodów. Jedyną podstawą prawną dla zlecenia powierniczego nabycia nieruchomości jest relacja zaufania w ramach rodziny, osób bliskich. Nieruchomość ta nie jest przedmiotem najmu, dzierżawy, ani użyczenia, nie została zakupiona dla celów prowadzenia działalności gospodarczej. Nie można również stwierdzić, by sprzedaż nieruchomości miała nastąpić w ramach działalności handlowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Przychody ze sprzedaży powierniczej nie traktuje się jako przysporzenia majątkowego Powiernika. Za dochód Powiernika z tytułu umowy zlecenia powierniczego uznaje się wyłącznie jego prowizję. W umowie powiernictwa nie ma żadnego zapisu o przewidywanej prowizji dla Powiernika. W świetle orzecznictwa NSA przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje jedynie wówczas, gdy ma miejsce przysporzenie majątkowe ( Wyrok NSA z dnia 14 maja 1998 r.. SSA//Sz 1305//97).

Opodatkowanie podatkiem od spadków i darowizn

Art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zawiera zamknięty katalog zdarzeń, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Wymienia on w szczególności nabycie przez osoby fizyczne własności praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem darowizny. Przeniesienie własności nieruchomości przez Powiernika na Powierzającego  realizowane celem wykonania umowy powierniczego nabycia nieruchomości, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.