Kto może zwracać VAT podróżnym - wyrok TSUE

Tak orzekł Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 28 lutego 2018 r. (C?307/16).

Stan faktyczny

Pan Pieńkowski jest podatnikiem VAT, który prowadzi działalność w zakresie handlu m.in. sprzętem telekomunikacyjnym i stosuje kasy rejestrujące dla celów ewidencji obrotu i kwot podatku należnego. W ramach swojej działalności gospodarczej pan Pieńkowski sprzedaje towary na rzecz podróżnych zamieszkałych poza terytorium UE.

Organ podatkowy poinformował pana Pieńkowskiego, że jest on „sprzedawcą", o którym mowa w art. 127 ust. 1 ustawy o VAT. Organ ten ocenił ponadto, że uzyskany przez tego podatnika obrót netto wyniósł w 2009 roku 283 695 zł i 238 429 zł w 2010 r. Poza tym organ stwierdził, że pan Pieńkowski nie przedłożył żadnej informacji dotyczącej zawarcia umowy z podmiotem uprawnionym do zwrotu VAT, zwracał natomiast podróżnym VAT osobiście lub robiła to zatrudniona u niego pracownica.

Organ podatkowy uznał, że z uwagi na poziom uzyskiwanych obrotów pan Pieńkowski nie był uprawniony do zwrotu VAT podróżnym osobiście, względnie za pośrednictwem pracownika oraz do stosowania zerowej stawki VAT za okresy rozliczeniowe lat 2010 i 2011.

Pan Pieńkowski wniósł skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Powołując się na przepisy regulujące procedurę zwrotu podatku podróżnym, tzn. art. 126–129 ustawy o VAT oraz art. 131, art. 146 ust. 1, art. 147 i 273 dyrektywy VAT, sąd uznał jednak, że nie jest trafne stanowisko pana Pieńkowskiego, iż przepisy ustawy o VAT są niezgodne z dyrektywą VAT w zakresie, w jakim uzależniają możliwość zwrotu przez sprzedawcę VAT podróżnym od spełnienia wymogu osiągnięcia przez niego za poprzedni rok podatkowy obrotów powyżej 400 000 zł. Zdaniem sądu , określony w ten sposób limit obrotu nie ma jedynie charakteru informacyjnego i formalnego, lecz stanowi warunek materialny, od którego zależy możliwość zwrotu VAT przez sprzedawcę w sposób bezpośredni. Wbrew twierdzeniom podatnika limit 400 000 zł nie może zostać uznany za „barierę administracyjną" dla zastosowania stawki VAT w wysokości zero proc.

Naczelny Sąd Administracyjny, do którego podatnik wniósł skargę, wskazał, że w przeciwieństwie do art. 127 ust. 6 ustawy o VAT, przepisy dyrektywy VAT nie przewidują warunku osiągnięcia przez podatnika w poprzednim roku określonego pułapu obrotów dla zastosowania zwolnienia z VAT do towarów przewożonych w bagażu osobistym podróżnych. W szczególności, zdaniem sądu, nie wydaje się, aby podstawę do wprowadzenia warunku określonego w art. 127 ust. 6 ustawy o VAT stanowił art. 131 dyrektywy VAT.

Ponadto, w ocenie sądu, warunku w postaci osiągnięcia w poprzednim roku określonego pułapu obrotów nie można w świetle przepisów dyrektywy VAT traktować jako materialnego warunku zwolnienia, ponieważ w brzmieniu art. 146 i 147 dyrektywy VAT brak jest podstawy prawnej do wprowadzenia go.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił również, że z art. 273 dyrektywy VAT wynika, iż państwa członkowskie mogą wprowadzić inne obowiązki, które uznają za niezbędne do zapewnienia prawidłowego poboru VAT i unikania oszustw podatkowych. Sąd powziął jednak wątpliwość, czy ustanowienie przez państwo członkowskie wymogu osiągnięcia obrotów powyżej 400 000 zł spełnia cele owego artykułu.

W tych okolicznościach NSA postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału Sprawiedliwości UE z następującym pytaniem prejudycjalnym:

„Czy art. 146 ust. 1 lit. b), art. 147 oraz art. 131 i 273 dyrektywy [VAT] należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one uregulowaniom krajowym wyłączającym zastosowanie zwolnienia w stosunku do podatnika, który nie spełnia warunku osiągnięcia odpowiedniego pułapu obrotów za poprzedni rok podatkowy, jak również nie posiada zawartej umowy z podmiotem uprawnionym do zwrotu podatku podróżnym?".

Wyrok Trybunału

Trybunał w komentowanym wyroku przypomniał, że zgodnie z art. 146 ust. 1 lit. b dyrektywy VAT państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza Unię przez nabywcę lub na rzecz nabywcy. Z przepisów tych, a w szczególności z terminu „wysyłane", użytego w tym przepisie wynika, że eksport towarów następuje, a zwolnienie dostawy na eksport ma zastosowanie, gdy prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel zostanie przekazane nabywcy, a dostawca wykaże, że towar został wysłany lub przetransportowany poza Unię, a także że w następstwie tej wysyłki lub tego transportu opuścił fizycznie terytorium Unii.

Gdy taka dostawa towarów dotyczy towarów przewożonych w bagażu osobistym podróżnych, zwolnienie to ma zastosowanie wyłącznie po spełnieniu dodatkowych warunków przewidzianych w art. 147 tej dyrektywy.

Trybunał podkreślił, że ani art. 146 ust. 1 lit. b, ani art. 147 dyrektywy VAT nie przewidują warunku, że aby możliwe było zastosowanie zwolnienia w eksporcie przewidzianego w owym art. 146 ust. 1 lit. b, podatnik powinien osiągnąć minimalny pułap obrotów za poprzedni rok podatkowy lub – w braku spełnienia tego warunku – zawrzeć umowę z podmiotem uprawnionym do zwrotu VAT podróżnym.

W konsekwencji TSUE zaznaczył, że zastosowanie art. 146 ust. 1 lit. b) i art. 147 dyrektywy VAT nie może być uzależnione od poszanowania warunków ustanowionych w przepisach krajowych, których nieprzestrzeganie skutkuje ostatecznym pozbawieniem podatnika prawa do zwolnienia w eksporcie.

Jak wynika z art. 131 dyrektywy VAT, przedmiotowe zwolnienie stosuje się na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć. Ponadto art. 273 dyrektywy VAT stanowi, że państwa członkowskie mogą wprowadzić inne obowiązki, które uznają za niezbędne do zapewnienia prawidłowego poboru VAT i unikania oszustw podatkowych.

W tym względzie Trybunał orzekł, że w ramach wykonywania uprawnień przyznanych im na mocy art. 131 i 273 państwa członkowskie muszą przestrzegać ogólnych zasad prawa wchodzących w skład porządku prawnego Unii, do których należą w szczególności zasady pewności prawa, proporcjonalności i ochrony uzasadnionych oczekiwań. W szczególności zgodnie z zasadą proporcjonalności państwa członkowskie muszą stosować środki, które – umożliwiając efektywne osiągnięcie realizowanego przez prawo wewnętrzne celu – jednocześnie w jak najmniejszym stopniu godzą w cele i zasady ustanowione w odpowiednich przepisach UE.

podstawa prawna: art. 126-129 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2017 r. poz. 1221 ze zm.)