Czy zmiana rezydencji pozbawia wspólnego rozliczenia małżonków

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT osoba fizyczna, jeżeli ma miejsce zamieszkania w Polsce, podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Jest to tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy.

W praktyce oznacza to, że podatnik mający miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce (polski rezydent podatkowy) tu rozlicza wszystkie swoje dochody. Dotyczy to zarówno dochodów osiąganych ze źródeł położonych w Polsce, jak i poza jej granicami.

Z kolei art. 3 ust. 2a ustawy o PIT mówi, że osoba fizyczna, która nie ma w Polsce miejsca zamieszkania, podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych w Polsce.

Z art. 3 ust. 1a ustawy o PIT wynika, że za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski uważa się osobę fizyczną, która

• posiada w Polsce centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

• przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Oczywiście przepisy te należy analizować z uwzględnieniem podpisanych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przeprowadzka w trakcie roku

Zdarza się, że miejsce zamieszkania jest zmieniane w  ciągu roku podatkowego. Tym samym zmienia się rezydencja podatkowa. Wprawdzie przepisy ustawy o PIT nie regulują bezpośrednio takiej sytuacji, ale władze skarbowe akceptują zjawisko tzw. łamania rezydencji podatkowej.

Potwierdza to m.in. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 27 stycznia  2011 (IPPB4/415-878/10-2/SP).

Zwykle odbywa się to tak, że przez część roku osoba fizyczna ma nieograniczony obowiązek podatkowy, a przez pozostałą część – ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Trzeba spełnić warunki

Z kolei małżonkowie uprawnieni są do wspólnego opodatkowania ich dochodów, jeżeli spełniają łącznie następujące przesłanki (art. 6 ust. 2 ustawy o PIT):

• mają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce;

• pomiędzy małżonkami istnieje wspólność majątkowa przez cały rok podatkowy;

• pozostają w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy;

• złożyli wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym;

• żaden z małżonków nie osiąga dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT (19-proc. podatek liniowy), ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy o podatku tonażowym.

Zasada ta dotyczy również

• małżonków mających miejsce zamieszkania w innym niż Polska państwie unijnym, państwie należącym do EOG albo w Szwajcarii lub

• małżonków, z których jeden podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, a drugi ma miejsce zamieszkania poza Polską, lecz w innym kraju UE, EOG albo w Szwajcarii, jeżeli (dotyczy obu wypadków) osiągnęli oni podlegające opodatkowaniu w Polsce przychody w wysokości stanowiącej łącznie co najmniej 75 proc. całkowitego przychodu osiągniętego przez oboje małżonków w danym roku podatkowym i udokumentowali certyfikatem rezydencji miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

W artykule skupimy się jednak na najczęściej spotykanej w praktyce sytuacji, gdy małżonkowie mają nieograniczony obowiązek w Polsce przez część roku podatkowego, a potem przenoszą miejsce zamieszkania do innego kraju UE, EOG lub Szwajcarii bądź kraju trzeciego, a za okres, w którym byli traktowani jako rezydenci podatkowi w Polsce, chcieliby złożyć wspólne zeznanie.

Pojawia się wtedy pytanie, czy spełniony jest warunek posiadania nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce.

Dwa różne okresy

Analizując literalne brzmienie art. 6 ust. 2 ustawy o PIT, należy dojść do wniosku, że przepis ten nie wymaga posiadania nieograniczonego obowiązku podatkowego przez cały rok podatkowy.

Takie ograniczenie odnosi się bowiem wyłącznie do  wspólności majątkowej oraz długości pozostawania w związku małżeńskim. W konsekwencji zmiana rezydencji podatkowej w ciągu roku powoduje konieczność rozpatrzenia dwóch okresów. W pierwszym małżonkowie mają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Tutaj, jeśli spełnione są wszystkie przesłanki wspólnego rozliczenia, powinno być możliwe wspólne rozliczenie dochodów osiągniętych przez małżonków w tym okresie. Uprawnienie to nie przysługuje natomiast w stosunku do dochodów uzyskiwanych w okresie, kiedy podatnik uznawany był w Polsce za nierezydenta.

Potwierdza to interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 12 marca 2010 (IPPB4/415-5/10-2/JK2).

Praktyka urzędów

Urzędy skarbowe często kwestionują wspólne rozliczenie w przypadku „złamania” rezydencji podatkowej w ciągu roku za  okres, kiedy małżonkowie mieli nieograniczony obowiązek podatkowy.

Nie analizują one bowiem dwóch powyższych sytuacji, lecz rozpatrują spełnienie warunków do wspólnego rozliczenia z perspektywy całego roku. Jest to krzywdzące dla podatnika a dodatkowo wydaje się niesłuszne biorąc pod uwagę literalne brzmienie ustawy o PIT.