W przypadku emerytur z zagranicy należy mieć na uwadze specyficzne rozwiązania przewidziane w międzynarodowych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, które mogą mieć wpływ na zasady rozliczenia tych świadczeń w Polsce.
Umowy dwustronne...
Osoby mające dla celów podatkowych miejsce zamieszkania na terytorium Polski, tj. polscy rezydenci podatkowi, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), a więc również od dochodów zagranicznych. O tym, czy emerytura przekazana z zagranicy polskiemu rezydentowi będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce, decydują jednak postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: UPO), których stroną jest Polska.
UPO przewidują różne zasady określenia państwa, które jest uprawnione do opodatkowania wypłacanych emerytur. Przykładowe rozwiązania spotykane w polskiej praktyce traktatowej to:
- opodatkowanie emerytur tylko w państwie zamieszkania podatnika (np. UPO z Wielką Brytanią, Francją, Hiszpanią oraz Niemcami),
- opodatkowanie emerytur tylko w tym państwie, z którego emerytury są wypłacane (np. UPO z Ukrainą),
- przyznanie prawa do opodatkowania emerytur zarówno państwu zamieszkania podatnika, jak również państwu, z którego emerytury są wypłacane (np. UPO ze Szwecją).
...trzeba dokładnie przeanalizować
W zależności od treści UPO, do opodatkowania emerytur w państwie rezydencji podatnika zastosowanie znajdzie jedna z metod unikania podwójnego opodatkowania –metoda wyłączenia z progresją lub metoda odliczenia proporcjonalnego (zwana też metodą kredytu podatkowego).
Przemysł obronny, kontrakty, przetargi, analizy, komentarze
Niektóre UPO zawierają szczególne zasady ustalania miejsca opodatkowania wybranych kategorii emerytur, np. emerytur z tytułu pełnionych poprzednio funkcji rządowych na rzecz państwa, z którego funduszy emerytury są wypłacane. Z kolei zgodnie z postanowieniami UPO z Niemcami emerytury otrzymywane przez rezydenta jednego państwa z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych drugiego państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim państwie. Obowiązująca UPO ze Stanami Zjednoczonymi w ogóle nie zawiera postanowień odnoszących się do emerytur innych niż emerytury wypłacane pracownikom państwowym. W takim przypadku należy stosować ogólne zasady opodatkowania, w świetle których emerytury z USA otrzymywane przez polskiego rezydenta mogą być opodatkowane zarówno w USA, jak i w Polsce.
Tym samym, aby ustalić zasady opodatkowania zagranicznej emerytury, wskazana jest uważna analiza postanowień UPO. W przypadku natomiast, gdy emerytura wypłacana jest z państwa, z którym Polska nie zawarła UPO, emerytury są opodatkowane w Polsce, przy czym podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w Polsce podatku zapłaconego za granicą.
Zaliczki w ciągu roku podatkowego
Płatnikiem zaliczek na PIT są osoby prawne i ich oddziały, które wypłacają emerytury z zagranicy. W praktyce jest to najczęściej bank w Polsce, prowadzący rachunek, na który przekazywana jest zagraniczna emerytura.
Zaliczki od zagranicznych emerytur ustala się identycznie jak od emerytur krajowych, a więc z zastosowaniem stawki 18 proc. i 32 proc. Na etapie kalkulacji zaliczki płatnik uwzględnia postanowienia UPO. W konsekwencji, jeżeli z UPO wynika, że emerytura nie podlega opodatkowaniu w Polsce bądź jest zwolniona z opodatkowania, to płatnik odstępuje od poboru zaliczki na podatek. Uwzględnienie treści UPO oznacza również, że jeżeli emerytura podlega opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w państwie źródła, to zaliczka pomniejszana jest o kwotę podatku zapłaconego za granicą. W celu prawidłowego zastosowania UPO płatnik może zobowiązać podatnika do udokumentowania rodzaju świadczenia pieniężnego oraz kwoty zagranicznego podatku.
Kiedy płatnik sam obliczy daninę...
Jeżeli poza dochodami z zagranicznej emerytury podatnik nie uzyskał w danym roku podatkowym innych dochodów opodatkowanych według skali podatkowej, poza odliczeniami enumeratywnie wymienionymi nie korzysta z innych odliczeń oraz nie rozlicza się wspólnie z małżonkiem lub jako osoba samotnie wychowująca dziecko, to wówczas w terminie do 10 stycznia następnego roku podatnik może złożyć oświadczenie PIT-12. W takim przypadku płatnik sporządzi roczne obliczenie podatku PIT-40, a na podatniku nie ciąży obowiązek samodzielnego złożenia zeznania PIT-36.
...a kiedy robi to sam świadczeniobiorca
Jeżeli emerytury z zagranicy wypłacane są bez pośrednictwa polskiego płatnika, np. wypłata następuje na zagraniczny rachunek bankowy podatnika bądź w formie przekazania czeku, to obowiązek obliczenia oraz wpłacenia miesięcznych zaliczek na podatek ciąży na podatniku. Termin wpłaty zaliczek to 20 dzień następnego miesiąca, z wyłączeniem zaliczki za grudzień, która wpłacana jest w terminie złożenie zeznania podatkowego, tj. do końca kwietnia kolejnego roku podatkowego. Zaliczki ustalane są według 18-proc. stawki podatku, chyba że podatnik podejmie decyzję o zastosowaniu wyższej, 32-proc. stawki. Obowiązek wpłacania zaliczek w trakcie roku istnieje tylko w sytuacji, gdy brak jest UPO lub gdy UPO przewiduje opodatkowanie emerytury w Polsce z zastosowaniem metody odliczenia proporcjonalnego. Na etapie kalkulacji zaliczki istnieje możliwość uwzględnienia kwoty podatku zapłaconego za granicą.
Zeznanie roczne
Jeżeli zgodnie z postanowieniami UPO zagraniczna emerytury podlega opodatkowaniu w Polsce, a płatnik nie został zobowiązany do sporządzenia rocznego obliczenia PIT-40, to co do zasady na podatniku ciąży obowiązek zadeklarowania emerytury w zeznaniu PIT-36. Reguła ta ma zastosowanie również wtedy, gdy brak jest UPO.
Wyłączenie z progresją
W przypadku, gdy UPO przewiduje zastosowanie metody wyłączenia z progresją:
- jeżeli oprócz emerytury z zagranicy podatnik nie uzyskał w Polsce innych dochodów opodatkowanych według skali podatkowej, to nie ciąży na nim obowiązek złożenia zeznania PIT-36. Nie ma jednak przeszkód, aby podatnik, chcąc skorzystać z preferencyjnego rozliczenia małżonków, złożył wspólne zeznanie PIT-36 wraz z załącznikiem PIT/ZG i wykazał dochód zwolniony z opodatkowania, z tym że należy mieć na uwadze, iż dochód, choć zwolniony, może wtedy wpłynąć na wyższy podatek od dochodu małżonka,
- jeżeli podatnik uzyskuje w Polsce inne dochody opodatkowane według skali podatkowej, to powinien wykazać dochody z zagranicznej emerytury w zeznaniu PIT-36. Dochody te deklarowane są wyłącznie celem ustalenia efektywnej stawki podatku, która ma zastosowanie do jego dochodów opodatkowanych według skali podatkowej. Należy pamiętać o konieczności dołączenia załącznika PIT/ZG.
Odliczenie proporcjonalne
Odmienne reguły obowiązują, jeżeli zastosowanie znajdzie metoda odliczenia proporcjonalnego. Wówczas podatnik deklaruje zagraniczną emeryturę w polskim zeznaniu PIT-36 oraz dołączonym do niego załączniku PIT/ZG, niezależnie od tego czy uzyskał w Polsce dochody opodatkowane według skali podatkowej, czy zagraniczna emerytura jest jego jedynym dochodem. Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia od polskiego podatku kwoty podatku zagranicznego. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć podatku proporcjonalnie przypadającego na dochód z zagranicznej emerytury. Warto zwrócić uwagę, że do emerytur z zagranicy nie ma możliwości uwzględnienia tzw. ulgi abolicyjnej, która pozwalałaby na efektywne opodatkowanie emerytur tak jakby zastosowanie znalazła metoda wyłączenia z progresją.
—Anna Misiak jest doradcą podatkowym, szefem zespołu ds. podatków osobistych MDDP
—Rafał Sidorowicz jest doradca podatkowym, starszym konsultantem w zespole ds. podatków osobistych MDDP
podstawa prawna: ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2012 r. poz. 361 ze zm.)
masz pytanie, wyślij e-mail, tygodnikpodatki@rp.pl
