Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 14 grudnia 2016 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.899.2016.2.MPe wypowiedział się w kwestii prawa do odliczenia VAT w związku ze zmianą przeznaczenia środków trwałych. Sprawa dotyczyła powiatu, który przed 1 stycznia 2016 r. zrealizował wiele inwestycji obejmujących termomodernizację budynków użyteczności publicznej (liceum ogólnokształcącego, samodzielnego publicznego zakładu lecznictwa otwartego, starostwa powiatowego), a także remont sali gimnastycznej w liceum ogólnokształcącym oraz budowę hali sportowej w zespole szkół ponadgimnazjalnych.

Początkowo inwestycje te były wykorzystywane przez powiat wyłącznie na potrzeby zadań własnych. Jednak po pewnym czasie, jeszcze przed 1 stycznia 2016 r., powiat zaczął wykorzystywać ww. inwestycje także do czynności opodatkowanych VAT (odpłatnego udostępniania). W związku z tym, po zmianie przeznaczenia środków trwałych powiat rozpoczął odliczanie VAT w ramach tzw. korekty wieloletniej, zgodnie z art. 91 ustawy o VAT. Jednocześnie powiat wskazał, że do odliczenia VAT nie stosował proporcji wynikającej z art. 86 ust. 7b ustawy, stwierdzając, że przepisy te weszły w życie już po oddaniu do użytkowania przedmiotowych inwestycji.

Wątpliwości powiatu wzbudziła kwestia zastosowania prewspółczynnika VAT do odliczeń w ramach korekty wieloletniej, w związku z czym wystąpił on z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie. W ocenie powiatu regulacje dotyczące prewspółczynnika VAT, wprowadzone od 1 stycznia 2016 r. nie powinny mieć zastosowania do dokonywanych przez powiat odliczeń w ramach korekty wieloletniej. Na poparcie swojego stanowiska, powiat powołał się na przepisy przejściowe ustawy nowelizującej ustawę o VAT, zgodnie z którymi regulacje w zakresie prewspółczynnika stosuje się do zakupów dokonanych po 1 stycznia 2016 r.

Ze stanowiskiem powiatu nie zgodził się dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie. Co istotne, organ podatkowy nie tyle zakwestionował stanowisko powiatu w przedmiocie zastosowania prewspółczynnika VAT, co w ogóle zakwestionował prawo do odliczenia w ramach korekty wieloletniej. W obszernym uzasadnieniu organ przywołał przepisy ustawy o VAT określające definicję podatnika VAT i działalności gospodarczej, a także regulujące kwestię prawa do odliczenia VAT. Dodatkowo organ przywołał także przepisy ustawy o samorządzie powiatowym, wskazujące na zakres zadań własnych powiatu. Ponadto organ odwołał się także do wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach C-97/90 Lennartz oraz C-378/02 Waterschap Zeeuws Vlaanderen. Powyższe doprowadziło dyrektora IS do wniosku, że nabywając towary i usługi w celu realizacji przedmiotowych inwestycji, które były przeznaczone w celu realizacji zadań własnych, powiat nie działał w charakterze podatnika VAT. W konsekwencji, w ocenie organu podatkowego, powiat wyłączył te inwestycje z systemu VAT, a późniejsza zmiana sposobu wykorzystania inwestycji nie może skutkować powstaniem prawa do odliczenia VAT, gdyż prawo to w ogóle nie powstało.

Komentarz eksperta

Janina Fornalik, doradca podatkowy, partner w MDDP

Moim zdaniem stanowisko organu podatkowego przedstawione w omawianej interpretacji nie jest słuszne. Wpisuje się ono jednak w negatywną linię interpretacyjną prezentowaną przez organy podatkowe w sytuacjach, gdy pierwotnie gmina nie wykorzystywała poniesionych nakładów do działalności gospodarczej, lecz wyłącznie do zadań własnych. Przepisy dotyczące wieloletniej korekty odliczenia VAT (dla nieruchomości 10-letniej), zawarte w art. 91 ustawy o VAT, mają na celu odniesienie odliczenia VAT do faktycznego wykorzystania wydatków w całym okresie korekty. Dotyczy to zarówno zmiany wykorzystania z czynności opodatkowanych na niepodlegające VAT – wówczas wskutek korekty należy skorygować część odliczonego podatku proporcjonalnie do pozostałego okresu, jak i zmiany wykorzystania z czynności niepodlegających opodatkowaniu na sprzedaż opodatkowaną bądź „mieszaną" (związaną zarówno z działalnością opodatkowaną VAT jak i inną) – wówczas powinno przysługiwać prawo do korekty odliczenia VAT w odpowiedniej części. Taką interpretację przepisów potwierdza wydane przez unijny Trybunał w analogicznej sprawie postanowienie w sprawie C-500/13 Gmina Międzyzdroje. Spór w tej sprawie nie dotyczył samego prawa gminy do dokonania korekty VAT w momencie oddania hali sportowej w dzierżawę (ta kwestia nie była kwestionowana przez organ podatkowy), lecz technicznego trybu dokonania takiej korekty, tj. czy ma to być korekta jednorazowa (odliczenie całej kwoty podatku VAT za okres pozostały do końca okresu korekty), czy tzw. korekta wieloletnia (po 1/10 rocznie). Trybunał przychylił się do drugiego sposobu korekty, a tym samym potwierdził fakt, że możliwa jest korekta VAT w przypadku zmiany sposobu wykorzystania mienia gminy z niepodlegającego opodatkowaniu na opodatkowaną bądź „mieszaną". Takie samo stanowisko zajął NSA w wydanym w tej sprawie wyroku z 26 września 2014 r. (sygn. akt I FSK 1142/14). Kwestia ta wzbudziła jednak wątpliwości NSA. W dniu 22 grudnia 2016 r. sąd ten skierował pytanie prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie rozstrzygnięcia prawa gmin do wieloletniej korekty VAT w sytuacji zmiany przeznaczenia dobra inwestycyjnego, które zostało wytworzone w okresie, gdy gmina nie działała w charakterze podatnika VAT (sygn. akt I FSK 972/15).