Kazusy dla zdających: Skarga administracyjna musi mieć podstawę

Od 11 do 13 marca potrwa egzamin zawodowy dla adwokatów i radców prawnych. W ostatnim dniu kandydaci pisać będą dwa egzaminy: z prawa gospodarczego i administracyjnego. Z myślą o tej ostatniej części publikujemy dziś wzór opinii prawnej co do podstaw wniesienia skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego (źródło: wyd. C.H. Beck).

Przedmiot opinii

Przedmiotem opinii jest ocena zasadności wniesienia do skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ... na decyzję ostateczną dyrektora Izby Skarbowej w ... z 28 stycznia 2015 r., znak ..., utrzymującą w mocy decyzję naczelnika Urzędu Skarbowego w ... z 27 października 2014 r., znak... , odmawiającą Janowi Kamińskiemu umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie 6545 zł z odsetkami za zwłokę.

Stan faktyczny

Wnioskiem z 10 lipca 2014 r. Jan Kamiński zwrócił się do naczelnika Urzędu Skarbowego w ... o umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie 6545 zł z odsetkami za zwłokę, motywując to trudną sytuacją zdrowotną oraz materialną.

W uzasadnieniu wniosku zlecający wskazał, że jest w trudnej sytuacji materialnej niepozwalającej mu na spłatę zaległości. Na początku 2014 r. bowiem uległ poważnemu wypadkowi samochodowemu, na skutek którego stał się inwalidą i utracił możliwość pracy zarobkowej. Jego jedynym źródłem przychodów jest renta w wysokości 800 zł miesięcznie, a na utrzymaniu ma żonę, która niedawno straciła pracę, oraz niepełnoletnią córkę uczącą się w szkole średniej. Ponadto musi ponosić koszty leczenia i długotrwałej rehabilitacji.

Zlecający wskazał, że niezapłacenie podatku wynika z okoliczności od niego niezależnych. Niezapłacony podatek został wykazany w zeznaniu PIT-38 za 2013 r., które zostało złożone w związku z przychodami uzyskiwanymi z obrotu instrumentami pochodnymi na giełdzie papierów wartościowych. Wysokość przychodu oraz podatku należnego zlecający wykazał w zeznaniu na podstawie informacji o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych (PIT-8C), którą otrzymał od swojego domu maklerskiego pod koniec lutego 2014 r. W związku z tym, że musiał ponieść koszty powstałe wskutek wypadku samochodowego, nie zdołał wywiązać się z ciążącego na nim zobowiązania podatkowego w terminie do końca kwietnia zeszłego roku.

W toku postępowania naczelnik US wezwał zlecającego do złożenia wszelkich dokumentów na potwierdzenie okoliczności zawartych we wniosku, w szczególności udokumentowania kosztów leczenia, wysokości renty, utraty pracy przez żonę, kosztów utrzymania rodziny. Stosując się do wezwania, zlecający przedstawił faktury za leki, rehabilitację, decyzję o przyznaniu renty, decyzję o przyznaniu żonie zasiłku dla bezrobotnych oraz rachunki za energię elektryczną, ogrzewanie, telefon.

Naczelnik US po rozpatrzeniu materiału dowodowego odmówił umorzenia zaległości podatkowej, uzasadniając swoje stanowisko tym, że mimo trudnej sytuacji materialnej zlecającego istnieją perspektywy zapłaty podatku. Żona podatnika ze względu na swoje wykształcenie oraz doświadczenie zawodowe (20 lat pracy w banku na stanowisku kierowniczym) ma szanse na znalezienie dobrze płatnej pracy, co pozwoliłoby na zapłatę zaległości podatkowej bez uszczerbku dla rodziny.

Od doręczonej decyzji zlecający wniósł odwołanie do dyrektora Izby Skarbowej w ..., wskazując, że naczelnik US powinien był umorzyć zaległość podatkową ze względu na jego złą sytuację materialną. Zdaniem zlecającego bowiem nie można uzależniać przyznania ulgi podatkowej od możliwości podjęcia w przyszłości pracy przez małżonkę. Równie dobrze odmowę można by uzasadniać możliwością podjęcia pracy przez niepełnoletnią córkę, która osiąga bardzo dobre wyniki w nauce.

Organ odwoławczy po rozpoznaniu sprawy wydał decyzję utrzymującą w mocy decyzję pierwszej instancji. W motywach rozstrzygnięcia dyrektor IS wskazał, że przyznawanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i płacenia podatków, naruszając równość podmiotów wobec prawa. Ponadto podkreślił, że przyznanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych bądź podjęcie rozstrzygnięcia odmownego należy do organu podatkowego i oparte jest na konstrukcji tzw. uznania administracyjnego. Na tej podstawie uznał, że naczelnik US w zaistniałej sytuacji miał prawo odmówić umorzenia zaległości podatkowej nawet pomimo trudnej sytuacji materialnej zlecającego. Decyzja została doręczona zlecającemu 3 lutego br.

Stan faktyczny w celu sporządzenia opinii został ustalony na podstawie akt sprawy przedstawionych przez zlecającego.

Stan prawny

Opinię sporządzono z wykorzystaniem przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. DzU z 2012 r., poz. 749 ze zm.).

Analiza prawna

Skarga do sądu administracyjnego na decyzję organu podatkowego, zgodnie z art. 57 § 1 pkt 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, powinna zawierać określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego. Spełniając to wymaganie w przedmiotowej sprawie, należałoby w szczególności wskazać, które przepisy prawa podatkowego zostały naruszone przez organ odwoławczy.

Decyzje o przyznaniu ulg w spłacie zobowiązań podatkowych podejmowane są na podstawie art. 67a § 1 o.p., który stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w wypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może:

1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;

2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej z odsetkami za zwłokę lub odsetek określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a;

3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Z treści powyższego przepisu wynika, że organ podatkowy może umorzyć zaległość podatkową w sytuacjach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Oznacza to zatem, że organ podatkowy będzie mógł przyznać ulgę podatkową tylko w razie wystąpienia jednej z dwóch przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Nie oznacza to jednak, że ich wystąpienie obliguje (zobowiązuje) organ podatkowy do wydania decyzji zgodnie z wnioskiem ubiegającego się o ulgę. Należy bowiem zauważyć, iż organ podatkowy, przyznając ulgę bądź jej odmawiając, działa w granicach tzw. uznania administracyjnego stanowiącego konstrukcję prawną pozwalającą na wybór jednego spośród przynajmniej dwóch dopuszczalnych rozwiązań. Oznacza to zatem, że naczelnik US, mimo spełnienia warunku wystąpienia ważnego interesu zlecającego, którym w tym wypadku była jego trudna sytuacja materialna, mógł wybrać jedno z dwóch rozwiązań, tj. udzielić ulgi bądź odmówić jej przyznania.

Takie stanowisko jest powszechnie przyjmowane w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 14 października 2011 r., sygn. I SA/Wr 914/11, stwierdza, że „(...) w razie spełnienia warunków określonych przepisem prawa – w tym przypadku art. 67a o.p., organ podatkowy może, ale nie musi, umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę". Dalej zaś: „(...) w przypadkach, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 o.p., tj. uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy może, ale nie musi, umorzyć zaległości podatkowe oraz odsetki za zwłokę. Wybór określonego rozstrzygnięcia zawsze należy do właściwego organu podatkowego i w tym zakresie decyzje o charakterze uznaniowym uchylają się spod kontroli Sądu".

Tak samo WSA w Łodzi, który w wyroku z 24 listopada 2010 r., sygn. I SA/Łd 1099/10, stwierdził, że „(...) decyzja w zakresie udzielenia ulgi została objęta tzw. uznaniem administracyjnym. Oznacza to, że organ podatkowy może się przychylić do wniosku strony przy wystąpieniu przesłanek określonych cytowanymi powyżej przepisami, ale nie jest do tego zobligowany".

By móc prawidłowo zastosować art. 67a o.p., organ podatkowy zobowiązany jest do ustalenia w toku postępowania podatkowego wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. W przedmiotowej sprawie naczelnik US niewątpliwie ustalił, iż po stronie zlecającego wystąpił ważny interes w postaci trudnej sytuacji materialnej na podstawie dokumentów, do których przedstawienia wezwał zlecającego. Nie można tym samym zarzucić organowi podatkowemu błędów proceduralnych w zakresie gromadzenia i oceny materiału dowodowego.

Uzasadnianie odmowy umorzenia zaległości podatkowej możliwością podjęcia dobrze płatnej pracy przez małżonkę zlecającego nie może stanowić podstawy do stwierdzenia, że w ten sposób doszło do naruszenia prawa. Wyrażenie takiego poglądu nie doprowadziło do naruszenia prawa, w szczególności art. 67a o.p.

Wnioski

W ocenie autora w przedmiotowej sprawie wniesienie skargi do WSA jest niezasadne, gdyż nie doszło do naruszenia prawa przez organy podatkowe. W szczególności nie został naruszony art. 67a § 1 o.p. ani przepisy postępowania podatkowego.

Pouczenie

Informuję, że na wyraźne żądanie zlecającego mogę sporządzić i wnieść skargę do właściwego WSA. Termin na wniesienie skargi upływa 5 marca br. Jednocześnie chcę zauważyć, iż wniesienie skargi nie wywoła negatywnych skutków dla zlecającego.

Wskazówki przy sporządzaniu opinii o braku podstaw wniesienia skargi do WSA

- By móc wyrazić opinię, należy ustalić stan faktyczny sprawy. W sprawach administracyjnych, gdzie obowiązuje zasada pisemności, najwłaściwszym sposobem jest uczynienie tego na podstawie akt sprawy.

- Uwagi, wyjaśnienia, wskazania, oceny zlecającego opinię mogą być niemiarodajne i zabarwione emocjonalnie, co zniekształca obiektywny stan sprawy.

- Ustalając stan faktyczny sprawy, należy wskazać w kolejności chronologicznej, poczynając od wszczęcia postępowania aż do wydania decyzji ostatecznej, kolejne podejmowane czynności, takie jak zbieranie dowodów, wydanie decyzji przez organ I instancji, wniesienie odwołania. Można pominąć czynności niemające istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia, jak np. przedłużenie terminu na rozstrzygnięcie sprawy.

- Ponieważ podstawą zarzutów skargi do sądu administracyjnego jest naruszenie prawa lub interesu prawnego, w opinii należy zawrzeć analizę prawną zastosowania przepisów prawa przez organy administracji publicznej. W szczególności należy rozważyć, czy dla ustalonego stanu faktycznego zastosowano prawidłowe przepisy, czy też znajdowały zastosowanie inne przepisy, np. szczególne.

- Jeśli organy dokonywały wykładni przepisów, to należy ustalić, czy została zastosowana prawidłowa wykładnia ze względu na jej rodzaj (językowa, funkcjonalna) oraz czy była ona prawidłowa. W analizie prawnej powinno zostać uwzględnione stosowanie przepisów prawa materialnego, jak również przepisów postępowania administracyjnego (podatkowego). Jeśli sporządzający opinię dostrzega przepisy prawa, których nie zastosowano, a które powinny być stosowane, to należy informację taką zawrzeć w opinii. Warto przy tym wskazać na skutki prawne zastosowania przepisów, które zostały przeoczone przez organy administracji.

- We wnioskach powinna się znaleźć konkluzja o braku podstaw do wniesienia skargi ze względu na nienaruszenie prawa przez organy lub na ich znikomą istotność naruszeń.

- Warto również pouczyć zlecającego, że brak podstaw do wniesienia skargi nie pozbawia go prawa do jej wniesienia, zaznaczając przy tym, ile czasu pozostało mu na jej wniesienie.

Na egzamin z prawa administracyjnego

- „Egzaminy prawnicze Ministerstwa Sprawiedliwości", tom 2, Wydawnictwo C.H.Beck.